Wird vom Arbeitgeber eine Wechselprämie für die Umstellung der Altersversorgung gezahlt, stellt sich die Frage, ob diese der ermäßigten Besteuerung nach § 34 EStG unterliegen kann und ob für die Beurteilung als Entschädigung Voraussetzung ist, dass das zugrunde liegende Arbeitsverhältnis beendet wird.
Entschädigung gehört zu den außerordentlichen Einkünften
Als außerordentliche Einkünfte nach § 34 EStG, welche einem ermäßigten Steuersatz unterliegen, gelten auch Entschädigungen nach § 24 Nr. 1 EStG. Entschädigungen i. S. v. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG sind Leistungen, die "als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen" gewährt werden, d.h. an die Stelle weggefallener oder wegfallender Einnahmen treten. Der Steuerpflichtige muss einen Schaden durch Wegfall von Einnahmen erlitten haben und die Zahlung muss unmittelbar dazu bestimmt sein, diesen Schaden auszugleichen.
Eine Entschädigung setzt auch voraus, dass der Steuerpflichtige unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand, wenn der Ausfall der Einnahmen von ihm selbst oder mit seiner Zustimmung herbeigeführt worden ist. Denn die Steuerermäßigung ist nur gerechtfertigt, wenn der Steuerpflichtige sich aufgrund einer Zwangssituation dem zusammengeballten Zufluss der Einnahmen nicht entziehen kann
Beispiel: Umstellung der Altersversorgung
Der Arbeitgeber (Z) von B gewährt seinen Arbeitnehmern bisher eine betriebliche Altersversorgung nach beamtenrechtlichen Grundsätzen über eine eigene Versorgungseinrichtung. Zum 31.12.2016 schloss Z diese Einrichtung und bot an, die bis zu diesem Zeitpunkt erworbenen Anwartschaften nach Maßgabe einer Dienstvereinbarung in ein beitragsfinanziertes System zu überführen. Bei Zustimmung würde eine Wechselprämie gewährt, weil die Altersrente nach der neuen Zusage deutlich geringer ausfallen wird. Da Z darauf hingewiesen hatte, dass bei Nichtannahme keine Wechselprämie und auch nur reduzierte Versorgungsleistungen gezahlt werden, nahm B zur Vermeidung eines Rechtsstreits das Angebot an und erhielt im Mai 2017 einen Betrag i. H. v. insgesamt 45.000 EUR. Das Arbeitsverhältnis wurde bei gleichbleibenden Bezügen unverändert fortgesetzt (Zusammenballung gegeben).
Allgemeine Voraussetzungen grundsätzlich erfüllt
Nach Auffassung des FG München (Urteil v. 26.7.2016, 6 K 1608/13, Haufe Index 10879809) stellt die an die Stelle der bisherigen Einnahmen tretende Ersatzleistung aber nur dann eine Entschädigung i. S. des § 24 Nr. 1a EStG dar, wenn sie auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruht. Eine solche sei nicht gegeben, wenn unter Fortsetzung der Einkunftserzielung im Rahmen des bisherigen Rechtverhältnisses ein bestehender Anspruch – auf der Grundlage einer Vertragsänderung oder eines vertraglichen Schadensersatzanspruchs – abgegolten wird oder wenn sich lediglich die Zahlungsmodalität geändert hat.
Eine Entschädigung im vorgenannten Sinne verlange deshalb, dass das zugrundeliegende Rechtsverhältnis beendet wird. Es reiche nicht aus wenn nur die Pensionszusage der Höhe nach beschränkt bzw. modifiziert wird. Das FG führt seine Beurteilung auf langjährige Rechtsprechung des XI. Senats des BFH zurück (z. B. Urteil v. 10.10.2001, XI R 54/00, Haufe Index 673030), welche dieser Auffassung entsprach.
IX. Senat des BFH genügt neue Rechtsgrundlage bei bestehendem Arbeitsverhältnis
Der IX. Senat des BFH hatte aber bereits mit Urteil v. 25.8.2009 ( IX R 3/09, Haufe Index 2251563) klargestellt, dass er der Rechtsprechung des XI. Senats nicht folgt. Das Gesetz verlangt nicht die vollständige Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Es genügt, wenn im Rahmen eines fortgesetzten Rechtsverhältnisses auf neuer Rechtsgrundlage eine Entschädigung für den Verlust (Wegfall) zukünftiger Ansprüche geleistet wird (Teilentschädigung). Der BFH hat dies insbesondere bei einer Entschädigung für die unbefristete Reduzierung der wöchentlichen Arbeitszeit bei Fortsetzung des Anstellungsverhältnisses bejaht.
Im Rahmen einer aktuellen Entscheidung (Urteil v. 13.3.2018, IX R 12/1, Haufe Index 117317377) überträgt er diese Rechtsprechung nun auch auf die hier gezahlte Wechselprämie. Widerruft danach der Arbeitgeber einseitig die bisherige betriebliche Versorgungszusage und bietet er den Beschäftigten eine neue betriebliche Altersversorgung an, die zu wesentlich niedrigeren Ansprüchen führt, so handelt es sich bei einer Zahlung des Arbeitgebers, die den zukünftigen Einnahmenverlust teilweise ausgleichen soll, um eine Entschädigung i. S. v. § 24 Nr. 1a EStG. Weggefallen sind die Anwartschaften aus der bisherigen Versorgungszusage. Die Abfindungszahlung, mit der dieser Verlust teilweise ausgeglichen werden soll, beruht insoweit auf einer neuen Rechtsgrundlage.