Im Verhältnis zwischen nahen Angehörigen ist eine unternehmerische Tätigkeit nicht bereits deshalb zu verneinen, weil Vereinbarungen über Leistung und Gegenleistung nicht vertragsgemäß vollzogen werden oder nicht dem entsprechen, was unter Fremden üblich ist.
Hintergrund: Dienstwagenüberlassung an Ehegatten im Rahmen eines Minijobs
Fraglich war in einem kürzlich vom BFH entschiedenen Fall der Vorsteuerabzug für Anschaffungs- und Betriebskosten eines der Ehefrau betrieblich überlassenen PKW (BFH Beschluss vom 04.12.2019 - V R 31/18, NV). Der Unternehmer stellte ab Dezember 2012 seine Ehefrau auf Minijob-Basis als Büro-, Organisations- und Kurierkraft an. Der schriftliche Arbeitsvertrag sah eine regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit von neun Stunden vor, wobei die Tätigkeit an Dienstagen von zu Hause (u. a. Bankgeschäfte, Vorbereitung der Buchhaltung, Mahnwesen) sowie donnerstags und freitags im Außendienst (Kurierfahrten etc.) auszuüben war.
Die monatliche Vergütung betrug in den Streitjahren 400 EUR. Die Ehefrau wurde vereinbarungsgemäß im Wesentlichen durch die Einräumung einer unbeschränkten privaten Nutzungsmöglichkeit eines PKW, der von ihr auch für die betrieblichen Fahrten einzusetzen war, vergütet. Den Sachbezug hieraus ermittelte er nach der 1%-Regelung; den Differenzbetrag zum Gesamtvergütungsanspruch zahlte er seiner Ehefrau aus.
Finanzamt ordnete PKW dem Privatvermögen zu
Nach einer Außenprüfung erkannte das Finanzamt das Arbeitsverhältnis steuerlich nicht an. Für den Prüfer bestanden zwar "keine Zweifel daran, dass das Arbeitsverhältnis tatsächlich auch durchgeführt wurde", allerdings hielt er die Vereinbarungen für nicht fremdüblich. Folglich ordnete der Prüfer den überlassenen PKW dem Privatvermögen zu.
Finanzgericht akzeptiert demgegenüber Zuordnung zum Unternehmen
Das Finanzgericht (FG) gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Die Entlohnung überschreite mit dem Sachbezug nicht die Grenze der Angemessenheit, sodass auch "die Ungewöhnlichkeit dieses Vergütungsbestandteils" unerheblich sei. Aufgrund der Wirksamkeit des Arbeitsverhältnisses mit Gestattung der Privatnutzung an dem überlassenen PKW sah das FG den Kläger umsatzsteuerlich als berechtigt an, das jeweilige Fahrzeug seinem Unternehmen zuzuordnen. Hiergegen wandte sich das FA mit einer Revision.
Entscheidung: Im Umsatzsteuerrecht kommt es auf Fremdvergleich nicht an
Nach ständiger Rechtsprechung ist im Verhältnis zwischen nahen Angehörigen eine unternehmerische Tätigkeit nicht bereits deshalb zu verneinen, weil Vereinbarungen über Leistung und Gegenleistung nicht vertragsgemäß vollzogen werden oder nicht dem entsprechen, was unter Fremden üblich ist. Bei der Prüfung von Leistungsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen kann allerdings die Fremdüblichkeit für die Frage bedeutsam sein, ob der Leistende ernsthaft damit gerechnet hat, ein Entgelt für seine Leistung zu erhalten.
Umfang der betrieblichen Nutzung des PKW nicht entscheidend
Im Streitfall hat das FG ein unternehmerisches Handeln des Klägers (und eine sich hieraus ergebende Berechtigung zum Vorsteuerabzug) daraus abgeleitet, dass das zwischen ihm und seiner Ehefrau bestehende Arbeitsverhältnis wirksam vereinbart worden sei, so dass es sich bei der Gestattung der privaten Nutzung des ihr überlassenen Kfz um einen Bestandteil ihrer Vergütung gehandelt habe.
Mit dem Einsatz eines Kfz zur Vergütung der Arbeitsleistung eines Arbeitnehmers liege eine unternehmerische Nutzung vor. Dies stimmt mit der vorstehenden Senatsrechtsprechung überein. Dabei kommt es auf den Umfang der Nutzung durch die Ehefrau im Rahmen des Beschäftigungsverhältnisses nicht an, da insoweit nicht zwischen regulären und geringfügigen Beschäftigungsverhältnissen zu unterscheiden ist.
Hinweis: Ertragsteuerlich ist eine andere Beurteilung möglich
Zu dem gleichen Sachverhalt hat der BFH entscheiden, dass das Arbeitsverhältnis mit dem Ehegatten mangels Fremdüblichkeit nicht durch die Einkünfteerzielung des Klägers veranlasst war. Der Lohnaufwand und die hierauf beruhenden Abgaben würden daher ertragsteuerlich keine Betriebsausgaben darstellen (BFH Urteil vom 10.10.2018 - X R 44–45/17). Hintergrund hierzu war die Überlegung, dass ein Arbeitgeber einem fremden Dritten im Rahmen eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses keine umfangreiche Privatnutzung eines Firmenwagens gewähren würde, auch wegen der unkalkulierbaren Kosten (insbesondere hinsichtlich der Kraftstoffaufwendungen für die Privatfahrten).
Umfang der betrieblichen Nutzung des PKW entscheidend
Im ertragsteuerlichen Verfahren hat der BFH den Rechtsstreit jedoch an das Finanzgericht zurückverwiesen, da dieses bisher keine Feststellungen dazu getroffen habe, in welchem Umfang die Klägerin in den Streitjahren das Fahrzeug tatsächlich betrieblich genutzt hat. Hiervon hänge dann ab, ob trotz steuerlicher Nichtanerkennung des Arbeitsvertrags das Fahrzeug zum Betriebs- oder Privatvermögen gehört, in welchem Umfang PKW-Aufwendungen zum Betriebsausgabenabzug zuzulassen sind und ob die dem Kläger als Betriebsinhaber zuzurechnende Privatnutzung als fiktive Betriebseinnahme in Ansatz zu bringen sei, und wenn ja in welcher Höhe.
Rechtsfolgen bei Betriebsvermögen
Lägen die Voraussetzungen für notwendiges Betriebsvermögen (betriebliche Nutzung mehr als 50 %) bzw. gewillkürtes Betriebsvermögen (betriebliche Nutzung mindestens 10%) vor, wären die gesamten auf das Fahrzeug entfallenden Aufwendungen als Betriebsausgaben abzugsfähig. Die Höhe der dem Betriebsinhaber steuerlich zuzurechnende Privatnutzung (durch die Ehefrau) hinge – bei unterstellter Zuordnung zum Betriebsvermögen – maßgeblich davon ab, ob der betriebliche Nutzungsanteil im jeweiligen Streitjahr mehr als 50% der Gesamtnutzung entsprach. Bejahendenfalls wäre, sofern kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt wurde, die Privatnutzung nach Maßgabe der 1%-Regelung, andernfalls mit den im Schätzungswege zu ermittelnden Selbstkosten zu bewerten (s. hierzu BFH Urteil vom 10.10.2018 - X R 44–45/17, Rz 33 und 37).
Rechtsfolgen bei Privatvermögen
Sollte nach den Feststellungen eine Zuordnung des Fahrzeugs zum Betriebsvermögen aufgrund eines lediglich geringfügigen betrieblichen Nutzungsanteils ausgeschlossen sein, entfiele grundsätzlich sowohl ein Abzug der PKW-Aufwendungen als Betriebsausgaben als auch ein Ansatz der aus der Privatnutzung resultierenden fiktiven Betriebseinnahmen. Allerdings wären zumindest diejenigen – ggf. im Schätzungswege zu ermittelnden – Aufwendungen, die auf die nachweisbare betrieblich veranlasste Nutzung der sodann dem Privatvermögen zuzurechnenden Fahrzeuge entfielen, im Wege der sog. Aufwandseinlage als Betriebsausgaben anzuerkennen (s. hierzu BFH Urteil vom 10.10.2018 - X R 44–45/17, Rz 38).