Bei einer Übertragung zum Jahreswechsel ("im Schnittpunkt der Jahre") – d.h. mit Ablauf des 31.12. bzw. mit Wirkung vom 1.1. – entsteht die Frage, ob der Veräußerungsvorgang dem alten oder neuen Jahr zuzurechnen ist.
Der Veräußerungsgewinn ist im Zeitpunkt der Veräußerung verwirklicht. Er ist dem Kalenderjahr zuzurechnen, in den dieser Realisierungszeitpunkt fällt. Dabei kommt es bei der Übertragung eines Betriebs nicht auf das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft, sondern das dingliche Erfüllungsgeschäft an (BFH, Urteil v. 3.4.2014, IV R 12/10, Haufe Index 7199096). Das Ausscheiden aus einer Personengesellschaft "im Jahreswechsel" ist nicht möglich; möglich ist nur das Ausscheiden zum Ende oder zu Beginn eines Wirtschaftsjahrs.
Nach der Rechtsprechung ist dabei nicht allein auf den Wortlaut des Vertrags abzustellen, sondern unter Würdigung aller Umstände zu entscheiden, welchem Kalenderjahr der Veräußerungsgewinn zuzurechnen ist. Einen Grundsatz, wonach Ereignisse im Schnittpunkt zwischen 2 Tagen immer dem einen oder anderen Tag zuzurechnen sind, gibt es nach Ansicht des BFH nicht. Es ist vielmehr im Einzelfall unter Beachtung aller Umstände zu beurteilen, in welchen Zeitraum das Ereignis gehört (so bereits BFH, Urteil v. 2.5.1974, IV R 47/73, Haufe Index 71030).
Beispiel: Verkauf eines Praxisanteils
A und B sind als Zahnärzte selbständig tätig und haben sich zu einer Berufsausübungsgemeinschaft in Form einer GbR zusammengeschlossen. Mit Vertrag vom 29.8.2017 veräußerte B seinen Praxisanteil für insgesamt 450.000 EUR an C, was zu einem Veräußerungsgewinn von 400.000 EUR führte. Der Kaufvertrag sieht vor, dass die Übertragung "mit Wirkung zum Ablauf des 31.12.2017" erfolgen und der Erwerber C die Berufsausübungsgemeinschaft mit dem verbleibenden A "zum 1. Januar 2018" fortsetzen soll. Der Kaufpreis wurde am 3.1.2018 bezahlt.
Das Finanzamt hat den Veräußerungsgewinn im Feststellungsbescheid 2017 erfasst, da B seinen Gesellschaftsanteil (noch) im Kalenderjahr 2017 veräußert habe. B ist der Auffassung, der Veräußerungsgewinn sei erst 2018 steuerlich zu berücksichtigen.
Neues Urteil des FG Nürnberg
Bei der Veräußerung eines Gesellschaftsanteils "mit Wirkung zum Ablauf des 31.12." ist der Veräußerungsgewinn nach § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich, sofern die Übertragung nicht tatsächlich später vollzogen wurde, am 31. Dezember des Jahrs realisiert (FG Nürnberg, Urteil v. 4.4.2018, 4 K 1453/16, Haufe Index 11740397). War die Anteilsübertragung danach bereits im alten Jahr (z.B. 2017), und nicht erst im neuen Jahr (z.B. 2018) vollzogen, kann sie nicht Jahre später mit einer klarstellenden Vereinbarung nachträglich in das alte Jahr verschoben werden. Das Zuflussprinzip und Abflussprinzip des § 11 EStG findet bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns nach § 16 Abs. 2 EStG keine Anwendung. Der Zahlung des Veräußerungspreises am 3.1.2018 kommt daher im Beispielsfall keine Bedeutung zu.
Der BFH hat folgende Gestaltungen akzeptiert:
Der BFH hat folgende Gestaltungen akzeptiert: Wird im Vertrag über den Verkauf einer freiberuflichen Praxis vereinbart, dass der Erwerber die Praxis "mit Wirkung vom 1. Januar des Jahres 02" übernehmen soll und findet auch die Übergabe vereinbarungsgemäß zu Beginn dieses Jahrs statt, entsteht der Veräußerungsgewinn erst im neuen Jahr (BFH, Urteil v. 23.1.1992, IV R 88/90, Haufe Index 64246) bei Praxisverkauf zum Jahreswechsel). Bei der Veräußerung eines Gesellschaftsanteils "mit Wirkung vom 1. Januar" ist der Veräußerungsgewinn, sofern die Abmachung dieses Zeitpunkts von den Beteiligten klar getroffen und nicht tatsächlich schon früher vollzogen ist, erst in diesem Jahr, nicht schon am 31. Dezember des Vorjahres realisiert (BFH, Urteil v. 22.9.1992, VIII R 7/90, Haufe Index 64342, Urteil v. 10.3.1998, VIII R 76/96, Haufe Index 67206).