Ist das erstmalige Anbringen eines Außenputzes nach Einzug in das Haus als haushaltsnahe Handwerkerleistung nach § 35a Abs. 3 EStG anzusehen? Zu dieser Frage gibt es eine neue Entwicklung.
Die Steuerermäßigung gilt nach dem Wortlaut der Vorschrift nur für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen "für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen", welche im Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden. Nach früherer Auffassung wurde unter Berücksichtigung der Grundsätze, die für die Abgrenzung von Erhaltungs- und Herstellungsaufwand gelten, geschlossen, dass nichts Neues - etwa der Ausbau eines Dachbodens zur Wohnung oder der Anbau einer Garage - geschaffen werden dürfte.
Haushaltsbegriff des BFH
Der BFH hat aber mit Urteil v. 13.07.2011 (VI R 61/10, Haufe Index 2838361) entschieden, dass die sachliche Begrenzung der begünstigten Maßnahmen aus dem Tatbestandsmerkmal "im Haushalt" zu bestimmen ist. Handwerkerleistungen sind demnach nur begünstigt, wenn sie im räumlichen Bereich eines vorhandenen Haushalts erbracht werden. Damit können Handwerkerleistungen, die die Errichtung eines "Haushalts", also einen Neubau, betreffen, die Steuerermäßigung nicht vermitteln; Maßnahmen eines Handwerkers im vorhandenen Haushalt, zu dem auch der dazugehörige - stets schon vorhandene - Grund und Boden gehört, sind hingegen stets begünstigt (z. B. das Anlegen eines Gartens).
Stichtag ist der Fertigstellungszeitpunkt
Die Finanzverwaltung hat daraufhin seine Auffassung angepasst. Demnach sind zwar handwerkliche Tätigkeiten im Rahmen einer Neubaumaßnahme nicht begünstigt; als Neubaumaßnahmen gelten aber nur alle Maßnahmen, die im Zusammenhang mit der Errichtung eines Haushalts bis zu dessen Fertigstellung (vgl. H 7.4 EStH) anfallen (BMF-Schreiben v. 9.11.2016, Haufe Index 10023887).
Ein Gebäude ist fertig gestellt, wenn die wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sind und das Gebäude bezugsfertig ist. Bezugsfertig ist ein Gebäude, wenn es so weit errichtet ist, dass der Bezug zumutbar ist und nur noch unerhebliche Restarbeiten verbleiben (BFH, Urteil v. 11.3.1975, VIII R 23/709, Haufe Index 71460). Ein Gebäude ist nicht fertig gestellt, wenn Türen, Böden und der Innenputz noch fehlen. Es ist aber möglich, ein Wohngebäude auch dann schon als fertiggestellt anzusehen, wenn das Gebäude noch nicht vollständig hergestellt ist und noch weitere Herstellungskosten anfallen.
Ist die Anbringung des Außenputzes begünstigt?
Der Verweis im BMF-Schreiben auf H 7.4 EStH führt somit also dazu, dass im Anschluss an die Fertigstellung (d.h. nach Bezugsfertigkeit) durchgeführte Arbeiten, wie z.B. die nachträgliche Errichtung eines Carports und letzte Maler- und Tapezierarbeiten begünstigungsfähig sein können.
In diesem Zusammenhang verwundert es daher ein wenig, dass ein Finanzamt im Rahmen einer Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg (Urteil v. 7.11.2017, 6 K 6199/16, Haufe Index 11433076) die Auffassung vertreten hat, dass das unmittelbare Anbringen des Außenputzes nach Einzug nicht begünstigt ist. Soweit die Leistungen aufgrund des Bauvertrags geschuldet worden seien, würden diese – unabhängig vom Zeitpunkt der Erbringung der Leistung – zu den Herstellungskosten des Bauwerks und damit nicht zu den begünstigten Aufwendungen gehören. Auf die Frage, ob zum Zeitpunkt der Durchführung der Arbeiten bereits ein Haushalt bestanden hat, komme es nicht an, da die Arbeiten im unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit dem Neubau, also "im Rahmen der Neubaumaßnahme", erfolgt seien.
Auch FG versagt Steuerermäßigung
Auch das FG Berlin-Brandenburg ist der Auffassung, dass eine Begünstigung ausscheidet. Eine Neubaumaßnahme werde nicht punktuell dadurch abgeschlossen, dass der Bauherr die Nutzung aufnimmt und dadurch einen Haushalt begründet. Eine Neubaumaßnahme könne insbesondere nicht dadurch beendet bzw. abgeschlossen werden, dass der Bauherr in einen Roh- bzw. teilfertigen Bau einzieht und einzelne Bauleistungen erst nach Nutzungsaufnahme vornimmt. Vielmehr sei in wertender Betrachtung zu prüfen, ob die jeweilige Maßnahme noch in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Neuerrichtung des Gebäudes steht oder nicht.
Im Urteilsfall gehörten die Putzarbeiten nach Auffassung des FG noch zur Neubaumaßnahme; denn bei den Arbeiten handele es sich um eine Teilleistung des Werkvertrags zur Errichtung des Einfamilienhauses. Die Leistung war im Bauvertrag vorgesehen, und deshalb erfolgte nur eine werkvertragliche Teilabnahme ("außer Fassadenputz"). Es bestand nach Meinung des FG auch ein enger zeitlicher Zusammenhang, denn die Anbringung des Außenputzes erfolgte nur 3 Monate nach Teilabnahme und Einzug in das Gebäude. Hierbei handele es sich um übliche Zeitabstände, die auch vor dem Einzug entstehen können, bspw. witterungsbedingt oder durch Überauslastung der Bauunternehmen.
Gleiches gelte beispielsweise auch für die erstmalige Pflasterung einer Einfahrt bzw. Terrasse, die Errichtung einer Zaunanlage oder das Legen eines Rollrasens.
Aktualisierung: Zunächst Revisionsverfahren, dann nachträgliche Begünstigung
Wie nicht anders zu erwarten war, wurde gegen die Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg (zunächst) Revision eingelegt (Az VI R 53/17). Mittlerweile wurden aber nach übereinstimmenden Erledigungserklärungen im Revisionsverfahren die Kosten des gesamten Verfahrens der Behörde auferlegt. Das Urteil des FG ist gegenstandslos (BFH, Beschluss v. 5.7.2018, VI R 53/17, nicht dokumentiert). Der Erledigungserklärung ging ein Änderungsbescheid voraus, der dem Begehren der Kläger entsprach (Quelle: Juris-Fachportal Steuerrecht).
Es ist m. E. davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung entsprechend ihrem Schreiben und dem Verweis auf den Fertigstellungszeitpunkt nach H 7.4 EStG die Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen, die zwar Herstellungskosten sind aber nach der Fertigstellung des Haushaltes (regelmäßig nach dem Bezug) erbracht werden, begünstigen will. Sollte ein Finanzamt eine Steuerermäßigung für Arbeiten nach Bezugsfertigkeit (z. B. Außenputz- oder Malerarbeiten) ablehnen, sollte im Einspruchsverfahren darauf hingewiesen werden, dass ein Gebäude fertig gestellt ist, wenn die wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sind und der Bau so weit errichtet ist, dass der Bezug der Wohnung zumutbar ist oder dass das Gebäude für den Betrieb in all seinen wesentlichen Bereichen nutzbar ist. Sind danach Türen, Fenster, Treppen einschließlich Geländer eingebaut, Innenputz und Estrich eingebracht und die Anschlüsse für Strom und Wasser, die Küchenanschlüsse, die Heizung und die sanitären Einrichtungen vorhanden, gilt das Haus als fertiggestellt.