Neuregelungen durch das Steueränderungsgesetz 2015

§ 7g wurde durch das Steueränderungsgesetz 2015 vom 2.11.2015 (BGBl 2015 I S. 1834) in einigen – wesentlichen – Punkten geändert. Steuerliche Wirkung entfalten die Änderungen im für nach dem 31.12.2015 endende Wirtschaftsjahre (§ 52 Abs. 1 Sätze 1 bis 3 EStG n.F.). Hier ein Überblick über die Neuregelungen:

Elektronische Übermittlung

Investitionsabzugsbeträge können nur in Anspruch genommen werden, wenn der Steuerpflichtige die Summen der Abzugsbeträge und der nach § 7g Abs. 2 bis 4 EStG hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge nach amtlich vorgeschriebenen Datensätzen durch Datenfernübertragung übermittelt. Auf Antrag kann die Finanzbehörde zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten (§ 7g Abs. 1 Nr. 2 Sätze 1 und 2 EStG n.F.).

Verzicht auf konkrete Benennung

Auf das Erfordernis einer konkreten Investitionsabsicht, der konkreten Benennung der Funktion sowie der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern, für die der Investitionsabzugsbetrag gebildet werden soll (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 und Nr. 3 EStG a.F.), wird für nach dem 31.12.2015 endende Wirtschaftsjahre verzichtet.

Beispiel: Keine konkrete Benennung des Wirtschaftsguts

Die X-GmbH & Co. KG, die ein abweichendes Wirtschaftsjahr vom 1.4. bis 31.3. hat, macht für das am 31.3.2016 endende Wirtschaftsjahr 2015/2016 einen Investitionsabzugsbetrag von 40.000 EUR für ein bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens geltend.

Ein begünstigtes Unternehmen kann ohne weitere Angaben Abzugsbeträge für begünstigte künftige Investitionen im beweglichen Anlagevermögen, d.h. einen beliebig hohen Investitionsabzugsbetrag bis zum Höchstbetrag von unverändert 200.000 EUR, bilden, der dann mit beliebigen begünstigten Investitionen im dreijährigen Investitionszeitraum verrechnet werden kann. Das in der Praxis oftmals streitanfällige Erfordernis, das (ggf.) anzuschaffende Wirtschaftsgut hinsichtlich seiner Funktion zu benennen, ist obsolet. Die Neuregelung führt insoweit zu einer erheblichen Vereinfachung und ist daher zu begrüßen.

Die KG kann m. E. auch dann einen Investitionsabzugsbetrag bilden, quasi "ins Blaue hinein", wenn sie noch keine Vorstellungen darüber hat, welches bewegliche Wirtschaftsgut des Anlagevermögens sie anschaffen will.

Wenn der Steuerpflichtige aber gleichwohl Abzugsbeträge geltend macht, ohne entsprechende begünstigte Investitionen zu tätigen, wird der steuerliche  Vorteil  vollumfänglich rückgängig gemacht und eine Verzinsung der Steuernachforderungen mit 6 % nach § 233a Absatz 1 AO durchgeführt (BT-Drucksache 18/4902 v. 13.5.2015 S. 48). § 7g Abs. 3 Satz 1 1. Halbsatz EStG sieht vor, dass bei einer Nichtinvestition innerhalb des 3-jährigen Investitionszeitraums der ursprüngliche Investitionsabzugsbetrag rückgängig zu machen ist.

Liegt bereits für das betreffende Jahr ein bestandskräftiger Steuerbescheid vor, steht der Finanzverwaltung für die Änderung mit § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG n. F. eine eigenständige Änderungsvorschrift zur Verfügung. Die Steuernachforderung ist gem. § 233a AO zu verzinsen; die besonderen (begünstigenden) Verzinsungsregelungen für rückwirkende Ereignisse nach § 233a Abs. 2a EStG finden keine Anwendung (§ 7g Abs. 3 Satz 4 EStG n. F.).

Freiwillige Auflösung

Bislang gab es keine ausdrückliche gesetzliche Regelung, wonach eine vorzeitige freiwillige Rückgängigmachung des Investitionsabzugsbetrags zulässig ist. Die Finanzverwaltung ließ aber innerhalb des Investitionszeitraums eine freiwillige vorzeitige – ganz oder teilweise – Auflösung dennoch zu (BMF, Schreiben v. 20.11.2013, BStBl 2013 I S. 1493, Rn. 55).

Der Gesetzgeber hat nunmehr durch § 7g Abs. 3 Satz 1 2. Halbsatz EStG n.F. ausdrücklich angeordnet, dass die vorzeitige Rückgängigmachung von Investitionsabzugsbeträgen vor Ablauf der Investitionsfrist zulässig ist. Progressionsaspekte (z. B. ein möglicher Verlustrücktrag in das Abzugsjahr) können für den Steuerpflichtigen hierbei ebenso eine Rolle spielen wie die Vermeidung höherer Zinsen nach § 233a AO durch eine spätere Änderung der Steuerfestsetzung des Abzugsjahrs. Mit einem solchen Antrag auf vorzeitige Auflösung des Investitionsabzugsbetrags lassen sich also Nachzahlungszinsen vermeiden, wenn bereits absehbar ist, dass es nicht zu einer Investition kommen wird oder dass die Nutzungsvoraussetzungen in Form eines betrieblichen Nutzungsumfangs von mindestens 90 % nicht erfüllt sind.

Wahlrecht

§ 7g Abs. 2 EStG n.F. regelt die Rechtsfolgen bei getätigten Investitionen. Nach bisheriger Rechtslage war die zwingende gewinnerhöhende Hinzurechnung eines Abzugsbetrags bei gleichzeitiger freiwilliger gewinnmindernder Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nur möglich, wenn das Wirtschaftsgut angeschafft oder hergestellt wurde, für das ein Investitionsabzugsbetrag beansprucht wurde. Nunmehr ist eine "Verwendung" des Investitionsabzugsbetrags für ein beliebiges angeschafftes oder hergestelltes begünstigtes Wirtschaftsgut möglich.

Die Hinzurechnung ist auch nicht mehr zwingend vorgeschrieben, sondern als Wahlrecht ausgestaltet. Im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsguts "können bis zu" 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, maximal die nach § 7g Abs. 1 EStG abgezogenen und noch nicht nach den § 7g Abs. 2 bis 4 EStG hinzugerechneten oder rückgängig gemachten Abzugsbeträge, außerbilanziell gewinnerhöhend hinzugerechnet werden (§ 7g Abs. 2 Satz 1 EStG n.F.).

Beispiel: Keine konkrete Benennung des Wirtschaftsguts

Die X-KG hat ein kalenderjahrgleiches Wirtschaftsjahr. Zum 31.12.2016 macht sie einen Investitionsabzugsbetrag von 40 % von 100.000 EUR = 40.000 EUR für ein bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens geltend. Im Kalenderjahr 2017 schafft sie 2 bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens mit Anschaffungskosten von 100.000 EUR (WG 1) und 120.000 EUR (WG 2) an.

Die KG kann wählen, ob sie den 2016 gebildeten Investitionsabzugsbetrag im Jahr 2017 ganz oder teilweise gewinnerhöhend hinzurechnet. Rechnet sie den Betrag von 40.000 EUR im Jahr 2017 gewinnerhöhend zu, kann sie wählen, ob sie die Anschaffungskosten des WG 1 oder des WG 2 um 40.000 EUR herabsetzt. Sie kann auch von einer Herabsetzung absehen.

Die KG kann auch von einer gewinnerhöhenden Hinzurechnung im Jahr 2017 gänzlich absehen und den Investitionsabzugsbetrag fortführen, dann kommt 2017 auch keine Herabsetzung der Anschaffungskosten in Betracht. Wird in diesem Fall bis zum Ende des 3-jährigen Investitionszeitraums bis zum 31.12.2019 kein Wirtschaftsgut angeschafft, kommt es rückwirkend zu einer Zwangsauflösung des Abzugsbetrags im Jahr 2016.