Steuerung der Produkt- und Kundenprofitabilität auf Basi ... / 2 Konzept der prozessorientierten Ergebnisrechnung

2.1 Grundsätzlicher Aufbau einer Ergebnisrechnung

Die Ergebnisrechnung, auch als Kostenträgerzeitrechnung bezeichnet, ist neben der Kostenarten-, Kostenstellen- und der Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) ein Kernbestandteil eines Kostenrechnungssystems. Während die Kostenträgerstückrechnung die Kosten je Leistungseinheit (Stück) zu ermitteln versucht, stellt die Kostenträgerzeitrechnung die während einer bestimmten Abrechnungsperiode (Zeit) angefallenen Kosten gegliedert nach Kostenträgergruppen oder Kostenarten fest. Den ermittelten Kosten einer Abrechnungsperiode werden die Erlöse derselben Zeiteinheit gegenübergestellt, um auf diese Weise den Erfolg eines Zeitabschnitts zu ermitteln.

Das Grundprinzip jeder Deckungsbeitragsrechnung lautet dabei: Von den jeweiligen Erlösen (Bruttoerlös, Nettoerlös etc.) werden schrittweise die direkt zurechenbaren Kosten abgezogen. Anhand des Beispiels einer mehrdimensionalen periodischen Kundendeckungsbeitragsrechnung eines produzierenden Unternehmens sollen der Grundaufbau beschrieben und typische Schwachstellen im Hinblick auf die bereitgestellten Steuerungsinformationen aufgezeigt werden (s. Abb. 1).^[1]

Abb. 1: Klassische Kundendeckungsbeitragsrechnung eines produzierenden Unternehmens

Kosten­schlüsselungen in traditionellen Rechnungen nur bedingt verur­sachungsgerecht

Von den Erlösen werden zunächst die Herstellkosten abgezogen und ein erster Deckungsbeitrag auf der Ebene einzelner Auftragspositionen ermittelt. Die Herstellkosten können dabei auf Basis von Arbeitsplänen und Stücklisten verursachungsgerecht ermittelt werden. Der nachfolgenden Subtraktion von auftrags-, kunden- , kundengruppen- und verkaufsgebietsbezogenen Kosten liegen Kostenschlüsselungen zugrunde, welche i. d. R. nur bedingt verursachungsgerecht sind.

1.	Nach Abzug der prozentualen Auftragsabwicklungskosten (Zuschlagssatz auf Erlöse) kann der Deckungsbeitrag für den Auftrag ausgewiesen werden.
2.	Durch Subtraktion der Kundenbetreuungskosten kann ein Kundendeckungsbeitrag ermittelt werden.
3.	In der folgenden Deckungsbeitragsstufe werden Betreuungskosten sowie Produktentwicklungskosten abgebildet, welche einzelnen Kundengruppen zugeordnet werden.
4.	Mittels Einbezug der spezifischen Kosten der Verkaufsorganisation kann der Deckungsbeitrag des Verkaufsgebietes ermittelt werden.
5.	Anschließend wird unter Abzug der allgemeinen Verwaltungskosten/Overhead sowie sonstiger Kosten der Deckungsbeitrag des Unternehmens ausgewiesen.

Begrenzter Aussagegehalt ohne differenzierte Zuordnung auf Ergebnisobjekte

An diesem Aufbau lassen sich die grundsätzlichen Schwachstellen "klassischer" DB-Rechnungen erkennen: Für alle Kunden wird für die Zurechnung der Auftragsabwicklungskosten derselbe Zuschlagssatz angewendet. Komplexitätsunterschiede, welche unabhängig von der Auftragsgröße sind, werden damit nicht abgebildet. Auch für die Zurechnung der Kosten der Kundenbetreuung wird nur ein Zuschlagssatz genutzt. Unterschiedliche Arten der Kundenbetreuung (z. B. Außendienstbesuche für einen Teil der Kunden) werden auch hier nicht unterschieden. Die Beispiele zeigen auf, dass der Aussagegehalt einer Kundendeckungsbeitragsrechnung ohne eine differenzierte und verursachungsgerechte Zuordnung auf die Ergebnisobjekte begrenzt ist. Dieselbe Problematik tritt sowohl bei Produktdeckungsbeitragsrechnungen als auch bei der Kalkulation auf. Für eine verursachungsgerechtere Kostenzuordnung lassen sich prinzipiell differenzierte Zuschlagssätze oder aber die Integration von Prozesskostensätzen anwenden. Beide Fälle setzen die Anwendung der Prozesskostenrechnung voraus.

[1] Vgl. hierzu Mayer/Weich (2005).

2.2 Prozesskostenmanagement als Ansatz zur verursachungsgerechten Gemeinkostenverrechnung

In vielen Branchen hat sich in den letzten beiden Jahrzehnten die Prozesskostenrechnung etabliert. Dies erfolgte zunächst in fertigenden Unternehmen. Seit einigen Jahren wird sie jedoch auch immer mehr von Dienstleistungsunternehmen und speziell im Gesundheitswesen genutzt. Ihr Anwendungsgebiet sind grundsätzlich alle Bereiche einer Organisation, die keine industriellen Arbeitspläne verwenden.

Dabei sind zwei Aspekte zu unterscheiden:

• die Ermittlung der Kosten eines Prozesses durch Zuordnung der bewerteten Ressourceninanspruchnahme aller Kostenstellen, die für den Prozess Leistungen erbringen, d. h. Teilprozesse abwickeln;
• die Weiterverrechnung der ermittelten Prozesskosten an Leistungsnehmer anderer Bereiche der Organisation (bei einem Service Center) auf ein Produkt bzw. eine Leistung im Rahmen der Produktkalkulation oder auf Objekte einer Ergebnisrechnung ("Kunde", Produkt-/Leistungsgruppe, Marktsegment etc.) im Rahmen einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung.

Einsatz in indirekten Bereichen

Die Prozesskostenrechnung übernimmt für alle Prozesse, die nicht die industrielle Produktion betreffen, die Funktion des Arbeitsplans. Über die Definition des Prozesses wird festgelegt, wie viele Kapazitätsanteile der Ressourcen einer Kostenstelle für die Durchführung eines Prozesses in Anspruch genommen werden. Das Verfahren wird deshalb in Industrieunternehmen ergänzend zur Planung, Steuerung und V...