Konzernabschlussprüfung / 2 Rechtliche Grundlagen zur Konzernrechnungslegung und -prüfung

2.1 Zum Begriff des Konzerns

Rz. 8

Konzerne bestehen aus 2 oder mehr rechtlich selbstständigen Unternehmen, die sich aus wirtschaftlichen oder rechtlichen Gründen zu einem Verbund zusammengeschlossen haben.^[1] Sämtliche Unternehmen, die von sog. Mutterunternehmen beherrscht werden oder für die zumindest aufgrund der dem Mutterunternehmen direkt oder indirekt zustehenden Rechte die Möglichkeit der Beherrschung besteht,^[2] sind grundsätzlich in den Konzernabschluss einzubeziehen. Sofern ein Unternehmen von mehr als einem anderen Unternehmen beherrscht wird, spricht man von einem Gemeinschaftsunternehmen, welches von den herrschenden Gesellschafterunternehmen anteilig im Rahmen der Quotenkonsolidierung oder mittels der Equity-Methode berücksichtigt wird. Ebenfalls über die Equity-Methode werden Unternehmen in den Konzernabschluss einbezogen, auf deren Geschäfts- und Finanzpolitik ein maßgeblicher Einfluss durch ein Konzernunternehmen ausgeübt wird. Ein solcher wird bei diesen sog. assoziierten Unternehmen nach § 311 Abs. 1 Satz 2 HGB ab einer Beteiligung von mindestens 20 % der Stimmrechte vermutet.^[3]

Rz. 9

Die theoretische Fundierung der Konzernrechnungslegung basiert im Wesentlichen auf 2 Ansätzen. Nach der sog. Einheitstheorie wird der Konzern als eine wirtschaftliche Einheit betrachtet, wobei die Anteilseigner aller in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen als Eigenkapitalgeber gelten. Im Gegensatz dazu steht die Interessentheorie, nach der der Konzernabschluss als Erweiterung des Einzelabschlusses des Mutterunternehmens aufgefasst wird. Folglich wird nur der jeweilige Anteil des Mutterunternehmens an den Tochterunternehmen ausgewiesen. Konzernfremde Anteilseigner der im Konzernabschluss berücksichtigten Tochterunternehmen werden nach dieser Theorie quasi wie Fremdkapitalgeber behandelt.^[4] Die nachfolgenden Ausführungen zu den nationalen und internationalen Rechnungslegungsnormen zeigen, dass der beherrschende Einfluss die zentrale Voraussetzung für die Konzernrechnungslegung darstellt und sich in der Praxis die Einheitstheorie durchgesetzt hat.

[1] Da das Handelsgesetzbuch den Konzernbegriff nicht näher umschreibt, wird i. d. R. auf die Konzerndefinition des § 18 AktG zurückgegriffen. Konzernunternehmen gehören laut § 15 AktG zu den verbundenen Unternehmen. Die rechtliche Selbstständigkeit der Einzelunternehmen bedingt z. B., dass bislang kein eigenes Konzernsteuerrecht existiert und die Besteuerung nach dem Trennungsprinzip erfolgt.

[2] Vgl. § 290 Abs. 2 HGB.

[3] Vgl. Baetge/Kirsch/Thiele, Konzernbilanzen, 14. Aufl. 2021, S. 123 f.; vgl. zur näheren Unterscheidung der verschiedenen Formen verbundener Unternehmen und der jeweiligen Konsolidierung auch Küting/Weber, Der Konzernabschluss, 14. Aufl. 2018, S. 23 ff.

[4] Vgl. Küting/Weber, Der Konzernabschluss, 14. Aufl. 2018, S. 89 ff.

2.2 Handelsgesetzbuch und Publizitätsgesetz

Rz. 10

Das Handelsgesetzbuch verpflichtet gem. § 290 Abs. 1 HGB die gesetzlichen Vertreter aller Kapitalgesellschaften^[1] mit Sitz im Inland, die als Muttergesellschaft auf mindestens ein anderes (Tochter-)Unternehmen unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden Einfluss ausüben können, zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und eines Konzernlageberichts. Ein herrschender Einfluss des Mutterunternehmens liegt nach § 290 Abs. 2 HGB dann vor, wenn ihm bei dem/den anderen Unternehmen

• die Mehrheit der Stimmrechte zusteht oder
• Organbestimmungsrechte i. V. m. der Gesellschafterstellung zustehen oder
• vertragliche oder satzungsmäßige Beherrschungsrechte zustehen oder
• es die Mehrheit der Chancen und Risiken (von sog. Zweckgesellschaften) trägt.

Rz. 11

Ausnahmen von diesen Regelungen finden sich in den §§ 291 – 293 HGB, wonach ein Mutterunternehmen keinen Konzernabschluss und Konzernlagebericht aufstellen muss, wenn es selbst die Tochter eines anderen Mutterunternehmens ist oder gewisse Größenkriterien hinsichtlich der Bilanzsumme, der Umsatzerlöse und/oder der Mitarbeiterzahl unterschritten werden.^[2] Der Konzernabschluss besteht aus der Konzernbilanz, der Konzern-GuV, dem Konzernanhang, der Kapitalflussrechnung und dem Eigenkapitalspiegel (§ 297 Abs. 1 Satz 1 HGB). Er kann zudem um eine Segmentberichterstattung erweitert werden (§ 297 Abs. 1 Satz 2 HGB).

Rz. 12

Sofern ein Unternehmen zur Konzernrechnungslegung verpflichtet ist, sind gem. § 316 Abs. 2 Satz 1 HGB der Konzernabschluss und der Konzernlagebericht durch einen Abschlussprüfer zu prüfen.^[3]

Rz. 13

Die Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses für Mutterunternehmen, die keine Kapitalgesellschaften und auch keine Personenhandelsgesellschaften i. S. d. § 264a HGB sind, ist im Gesetz über die Rechnungslegung von bestimmten Unternehmen und Konzernen (Publizitätsgesetz) geregelt.^[4] So sieht § 11 Abs. 1 PublG vor, dass alle Unternehmen mit Sitz im Inland, die unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden Einfluss auf andere Unternehmen ausüben und dabei gewisse Größenkriterien hinsichtlich der Bilanzsumme, der Umsatzerlöse und/oder der Mitarbeiterzahl nach § 1 PublG überschreiten, einen Konzernab...