Fachbeiträge & Kommentare zu Steuern

A. Entstehungsgeschichte I. Internationale Bedeutung Rn. 1 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 In der anglo-amerikanischen Bilanzierungspraxis haben latente Steuern eine lange Tradition (vgl. HdJ, Abt. I/18 (2019), Rn. 1) und gelten als unverzichtbares Element einer RL, die auf die zutreffende Darstellung der Vermögenslage und die periodengerechte Erfolgsabgrenzung i. S. d. "matching pr...mehr

Rn. 6 Gemäß § 274a Nr. 4 (i. d. F. des BilRUG) sind kleine KapG davon befreit, latente Steuern nach § 274 abzugrenzen. Ausweislich der RegB zum BilMoG sollen kleine KapG auf die Ermittlung und den Ausweis latenter Steuern verzichten können (vgl. BT-Drs. 16/10067, S. 68). Eine freiwillige Anwendung ist jedoch zulässig (vgl. Oser et al., WPg 2009, S. 573 (581)). Die Befreiungsm...mehr

Rn. 540 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Für die Bilanzierung von latenten Steuern beim übernehmenden Rechtsträger gelten die Verschmelzungsgrundsätze entsprechend (vgl. HdR-E, HGB § 274, Rn. 500ff.). Bei Anwendung der allg. Anschaffungs-(kosten-)grundsätze ist die Übernahme der latenten Steuern vom übertragenden auf den übernehmenden Rechtsträger ausgeschlossen. Der übernehmende R...mehr

Rn. 500 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Der Vermögenübergang stellt beim übernehmenden Rechtsträger einen Anschaffungsvorgang dar (vgl. IDW RS HFA 42 (2012), Rn. 3; Oser, 2021, S. 717 (718)), der zu (echten) AK zu bewerten ist. Diese sind in Abhängigkeit von der Art der Gegenleistung für das erlangte Vermögen (Ausgabe neuer Anteile respektive Hingabe eigener Anteile des übernehmen...mehr

I. Vorgehensweise Rn. 130 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Steuerabgrenzungskonzeption des § 274 basiert auf dem international üblichen bilanzorientierten Temporary-Konzept. Wesentliches Merkmal dieses Ansatzes ist die Antizipation von künftigen Steuerbe- und -entlastungen, die sich aus abweichenden Ansatz- und Bewertungsgrundsätzen im handelsrechtlichen Abschluss gegenüber der ...mehr

1. Ausgangspunkt der Rückstellungsbilanzierung Rn. 600 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Diskussion um das Verhältnis von passiven latenten Steuern zu Rückstellungen wird bereits seit langem geführt. So gingt der Gesetzgeber im Entstehungsprozess des BiRiLiG (vgl. BT-Drs. 9/1878, S. 84) davon aus, dass alle Sachverhalte, welche durch die neu eingeführte passive Steuerlatenzvorsch...mehr

a) Überblick Rn. 301 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Konzeption und der Wortlaut in § 274 gehen von einer Personenidentität aus, wonach die Ursache für den Ansatz von latenten Steuern (Entstehen einer temporären Differenz) sowie die künftige Wirkung (Steuerbe- oder -entlastung) durch einen Rechtsträger verwirklicht werden (vgl. Herzig/Liekenbrock/Vossel, Ubg 2010, S. 85 (86); L...mehr

Rn. 482 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags endet die steuerliche Existenz des übertragenden Rechtsträgers. Obwohl nach diesem Zeitpunkt keine Steuerbe- oder -entlastungen mehr eintreten können, erfordert die anzuwendende Annahme der Unternehmensfortführung (vgl. § 252 Abs. 1 Nr. 2) den Ansatz von latenten Steuern in der handelsrechtli...mehr

Rn. 420 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Option zur Besteuerung wie eine KapG nach § 1a KStG ist ein rein steuerlicher Vorgang. Handelsrechtlich ergeben sich aus der Option zunächst keine Änderungen (weiterhin liegt hier unverändert eine PersG vor). Aus diesem Grund sind die Auswirkungen der Optionsausübung auf latente Steuern als laufender Geschäftsvorfall zu erfassen. Dies be...mehr

Rn. 90 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Passive latente Steuern resultieren aus zu versteuernden temporären Differenzen. Auch hier werden zunächst Beispiele für Ansatzunterschiede dargestellt:mehr

Rn. 520 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Wegen ihrer Wesensgleichheit finden die handelsrechtlichen Vorschriften des Verschmelzungsrechts ebenso für Spaltungen Anwendung (vgl. § 125 UmwG), so auch die Vorschriften der Schlussbilanz (vgl. § 17 Abs. 2 UmwG). Indes sind Besonderheiten zu beachten, die sich insbesondere aus den Spezifika der drei Spaltungsarten "Aufspaltung" und "Abspa...mehr

Rn. 85 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Ursachen für das Entstehen von aktiven latenten Steuern sind vielfältig. Nachfolgend finden sich Beispiele für abzugsfähige temporäre Differenzen (vgl. zu umfassenden Darstellungen Herzig/Fuhrmann (2012), Kap. I/B, Rn. 149ff.; HB-BilStR (2021), Rn. 2537). Hierbei ist zwischen Ansatz- und Bewertungsdifferenzen zu unterscheiden. Beispiele f...mehr

Rn. 101 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Steuerliche Verlustvorträge (z. B. für die KSt gemäß § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG i. V. m. § 10d Abs. 2 EStG oder für die GewSt gemäß § 10a GewStG) sind gemäß § 274 Abs. 1 Satz 4 bei der Berechnung aktiver latenter Steuern zu berücksichtigen. Dies erfüllt das Informationsinteresse der Abschussadressaten, indem zum einen das den Verlustvorträgen in...mehr

Rn. 211 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Mit der Einstufung latenter Steuern als "Sonderposten eigener Art" (BT-Drs. 16/10067, S. 67f.) bestand die Notwendigkeit, ihrem besonderen Charakter auch durch einen gesonderten Gliederungspunkt in der Bilanz Ausdruck zu verleihen. Dementsprechend wurde das Gliederungsschema des § 266 (Abs. 2f.) auf der Aktivseite um die Position "D. Aktive ...mehr

Rn. 793 Stand: EL 33 – ET: 09/2021 § 285 Nr. 30 ist mit dem BilRUG in das HGB eingeführt worden und setzt Art. 17 Abs. 1 lit. f) der Bilanz-R in nationales Recht um; daraus resultiert das Gebot einer R-konformen Auslegung und Rechtsfortbildung von § 285 Nr. 30. Nach § 285 Nr. 30 sind im Anhang die "latenten Steuersalden am Ende des Geschäftsjahrs und die im Laufe des Geschäft...mehr

Rn. 130 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Steuerabgrenzungskonzeption des § 274 basiert auf dem international üblichen bilanzorientierten Temporary-Konzept. Wesentliches Merkmal dieses Ansatzes ist die Antizipation von künftigen Steuerbe- und -entlastungen, die sich aus abweichenden Ansatz- und Bewertungsgrundsätzen im handelsrechtlichen Abschluss gegenüber der steuerlichen Gewi...mehr

Rn. 70 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Latente Steuern aufgrund von handels- und steuerrechtlichen Wertansatzdifferenzen werden in § 274 Abs. 1 Satz 1f. normiert. Das HGB wendet das bilanzorientierte Temporary-Konzept an (vgl. BT-Drs. 16/10067, S. 67; BT-Drs. 16/12407, S. 87). Damit liegt der Fokus der Steuerlatenzen auf einer zutreffenden Darstellung der Vermögenslage des UN (vgl...mehr

Rn. 4 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 In früheren Dekaden war die HB über das Maßgeblichkeitsprinzip, das auch heute noch Geltung hat, sowie über die sog. umgekehrte Maßgeblichkeit eng mit der StB verzahnt. Die umgekehrte Maßgeblichkeit stellte sicher, dass das Vorgehen in der HB den steuerlichen Anforderungen genügte. Diese Verknüpfung ermöglichte weitgehend eine einheitliche Beh...mehr

Rn. 340 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Aus Gründen der Vergleichbarkeit mit JA von Gesellschaften außerhalb der Organschaft kann es sinnvoll sein, vom Organträger geschuldete und gezahlte Ertragsteuern auf die rechtlich selbständigen Gesellschaften des Organkreises verursachungsgerecht zu allozieren. Die Umlage von laufender GewSt ist üblich, aber auch für die laufende KSt zuläss...mehr

Rn. 316 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die dargestellte Konzeption der Bilanzierung von latenten Steuern erfordert an den Übergängen von einer nicht organschaftlich verbundenen Gesellschaft zu einer Organgesellschaft sowie deren Ausscheiden aus dem Organkreis eine Prüfung, welcher Rechtsträger in welchem Umfang latente Steuern ansetzt und ob bereits erfasste latente Steuern bei d...mehr

Rn. 775 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Konzeption der Steuerabgrenzung des § 274 basiert auf dem international üblichen bilanzorientierten Temporary-Konzept, das auch den Regelungen des IAS 12 (Income Taxes) zugrunde liegt. Der Titel dieses Standards macht deutlich, dass es um die Abbildung von Ertragsteuern im IFRS-Abschluss geht, nicht nur um die Bilanzierung von latenten S...mehr

Rn. 610 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Obwohl weitestgehend Einigkeit darin besteht, dass Rückstellungen für passive latente Steuern Verbindlichkeitsrückstellungen gemäß § 249 Abs. 1 Satz 1 darstellen, ist der Umfang der Bilanzierung dem Grunde nach streitig (vgl. Pollanz, DStR 2013, S. 58 (61); Pöschke, NZG 2013, S. 646 (647)). Der Gesetzgeber spricht in der RegB zum BilMoG (vgl...mehr

Rn. 770 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Bilanzierungsfehler bei latenten Steuern können grds. zur Nichtigkeit des festgestellten JA führen. Eine Nichtigkeit nach der zentralen Norm des § 256 Abs. 1 Nr. 1 AktG liegt vor, wenn der JA durch seinen Inhalt Vorschriften verletzt, die ausschließlich oder überwiegend zum Schutz der Gläubiger der Gesellschaft gegeben sind. Diese Tatbestand...mehr

Rn. 301 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Konzeption und der Wortlaut in § 274 gehen von einer Personenidentität aus, wonach die Ursache für den Ansatz von latenten Steuern (Entstehen einer temporären Differenz) sowie die künftige Wirkung (Steuerbe- oder -entlastung) durch einen Rechtsträger verwirklicht werden (vgl. Herzig/Liekenbrock/Vossel, Ubg 2010, S. 85 (86); Lüdenbach/Fre...mehr

Rn. 700 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Wird ein Überhang an aktiven latenten Steuern im Abschluss einer Gesellschaft angesetzt, ist zu überprüfen, ob der Bilanzgewinn des GJ unter Beachtung der Regelungen des § 268 Abs. 8 ganz oder teilweise ausschüttungsgesperrt ist und damit einer Verwendung den Anteilseignern nicht zur Verfügung steht (vgl. HdR-E, HGB § 268, Rn. 256ff.). Hande...mehr

Rn. 600 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Die Diskussion um das Verhältnis von passiven latenten Steuern zu Rückstellungen wird bereits seit langem geführt. So gingt der Gesetzgeber im Entstehungsprozess des BiRiLiG (vgl. BT-Drs. 9/1878, S. 84) davon aus, dass alle Sachverhalte, welche durch die neu eingeführte passive Steuerlatenzvorschrift erfasst wurden, bereits vor BiRiLiG zu Rü...mehr

Rn. 30 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 § 274 definiert zwei Sachverhaltsgruppen, welche den Ansatz latenter Steuern auslösen können:mehr

Rn. 775 Stand: EL 33 – ET: 09/2021 Im Anhang ist der "Gesamtbetrag der Beträge im Sinn des § 268 Abs. 8, aufgegliedert in Beträge aus der Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, Beträge aus der Aktivierung latenter Steuern und aus der Aktivierung von Vermögensgegenständen zum beizulegenden Zeitwert" anzugeben. Die Angabepflicht ...mehr

Rn. 190 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Das in internationalen Abschlüssen dominierende Temporary-Konzept fordert, dass latente Steuern entsprechend dem Ausweis des zugrunde liegenden Sachverhalts zu erfassen sind (vgl. IAS 12.61A). Dies impliziert bspw., dass latente Steuern auf nach IFRS erfolgsneutral im EK erfasste Wertänderungen (z. B. eines Finanzinstruments nach IFRS 9) ebe...mehr

Rn. 250 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Im handelsrechtlichen JA kann es im Zusammenhang mit Asset Deals oder vergleichbaren Sachverhalten (z. B. Umwandlungen) zur Entstehung eines derivativen GoF kommen. Während bei Assets Deals der handelsrechtliche vielfach dem steuerlichen GoF entspricht und kein Raum für eine Steuerabgrenzung verbleibt, führen Umwandlungen durchaus zu einem A...mehr

Rn. 220 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Werden aktive und/oder passive latente Steuern angesetzt, setzt sich die Steuerposition der GuV aus zwei wesentlichen Bestandteilen zusammen:mehr

Rn. 315 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Der Ansatz und die Auflösung von latenten Steuern auf temporäre Differenzen der Organgesellschaft erfordert eine rechtsträger- und zeitraumbezogene Betrachtung. Ausschlaggebend für die Beurteilung, ob der Ansatz von latenten Steuern der Organgesellschaft oder dem Organträger obliegt, ist der Zeitpunkt der Umkehrung der temporären Differenzen...mehr

Rn. 230 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Große KapG und ihnen qua § 264a gleichgestellte PersG sind verpflichtet, im Anhang anzugeben, auf welchen Differenzen oder steuerlichen Verlustvorträgen die latenten Steuern beruhen und mit welchen Steuersätzen die Bewertung erfolgt ist (vgl. § 285 Nr. 29). Kleine und mittelgroße KapG ebenso wie PersG i. S. d. § 264a sind von dieser Anhangan...mehr

Rn. 55 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Während die Steuerlatenzkonzepte die zu betrachtenden Differenzen dem Grunde nach definieren, stellt sich hiernach die Frage der konkreten Differenzberechnung. Abweichungen zwischen Handels- und Steuerrecht werden einerseits durch konkrete Einzelsachverhalte ausgelöst. Andererseits resultiert eine (zukünftig erwartete) Ertragsteuerbelastung a...mehr

Rn. 40 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Steuern vom Einkommen und Ertrag stellen eine nicht zu verachtende Belastung für UN und damit indirekt auch für ihre Gesellschafter dar. Informationen hierüber sind somit durchaus entscheidungserheblich. Erschwert wird dies aus Sicht des JA dadurch, dass die konkrete Steuerermittlung oftmals getrennt von der handelsrechtlichen Sphäre durchgef...mehr

Rn. 545 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Bei einem Formwechsel handelt es sich um einen identitätswahrenden Umwandlungsvorgang ohne Vermögensübergang (vgl. BFH, Urteil vom 19.10.2005, I R 38/04, BStBl. II 2006, S. 568; BFH, Urteil vom 03.02.2010, IV R 61/07, BStBl. II 2010, S. 942). Anlässlich eines Formwechsels sind keine handelsrechtlichen Bilanzen aufzustellen und lediglich die ...mehr

Rn. 390 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Latente Steuern im Zusammenhang mit PersG können auf Ebene des Gesellschafters nur insoweit zu berücksichtigen sein, wie sich Steuereffekte aus der Beteiligung bei ihm niederschlagen. Dies bedeutet, dass bei einer Beteiligung an einer gewerblichen Mitunternehmerschaft keine latenten GewSt beim Gesellschafter zu bilanzieren sind, da die PersG...mehr

Rn. 150 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Der wesentliche Zweck der Steuerabgrenzungskonzeption besteht darin, künftige Steuerbe- und -entlastungen zu antizipieren. Demgemäß regeln die gesetzlichen Bestimmungen die Ermittlung von latenten Steuern unter Verwendung der UN-individuellen Steuersätze im Zeitpunkt des Abbaus der Differenzen (vgl. § 274 Abs. 1 Satz 1). Da der Steuerlatenzi...mehr

Rn. 777 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Braun (2015), Latente Steuern in Gruppenbesteuerungssystemen, Berlin. Dinkelbach (2019), Ertragsteuern, 8. Aufl., Wiesbaden. Deutscher BT (2008), Sachverständigenanhörung zum Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) – Protokoll der 122. Sitzung des Rechtsausschusses vom 17.12.2008, URL: https://www.­bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Downloads/...mehr

Rn. 370 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Handelsrechtlich sind die der PersG wirtschaftlich zuzurechnenden Aktiva und Passiva nach den allg. Vorschriften des HGB zu bilanzieren. Steuerlich setzt sich die relevante Betrachtungsebene aus der Gesamthandsbilanz und Ergänzungsbilanz(en) sowie Sonderbilanz(en) zusammen (vgl. Schmidt: EStG (2022), § 15, Rn. 401). Die Gesamthandsbilanz weis...mehr

Rn. 360 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Im Folgenden werden PersG betrachtet, die latente Steuern nach § 274 bilanzieren, weil sie vom Anwendungsbereich des § 264a bzw. § 5 PublG erfasst werden oder § 274 freiwillig anwenden. Bei den Gesellschaftern dieser PersG wird davon ausgegangen, dass es sich um bilanzierende UN handelt, die ebenfalls § 274 anwenden (v.a.: KapG). Art, Umfang ...mehr

Rn. 170 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Latente Steuern sind nicht abzuzinsen (vgl. § 274 Abs. 2 Satz 1). Damit folgt die deutsche Regelung internationalen Gepflogenheiten, wonach die Abzinsung von latenten Steuern nicht zulässig ist (vgl. IAS 12.53). Begründet wird der Verzicht auf die Abzinsung mit der praktischen Schwierigkeit, den Realisationszeitpunkt nicht verlässlich ermitt...mehr

Rn. 1 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 In der anglo-amerikanischen Bilanzierungspraxis haben latente Steuern eine lange Tradition (vgl. HdJ, Abt. I/18 (2019), Rn. 1) und gelten als unverzichtbares Element einer RL, die auf die zutreffende Darstellung der Vermögenslage und die periodengerechte Erfolgsabgrenzung i. S. d. "matching principle" abstellt. Dies umso mehr, als angelsächsis...mehr

Rn. 58 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Zur weiteren Bilanzierung latenter Steuern haben sich zwei Methoden herausgebildet:mehr

Rn. 20 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 § 274 ist im JA von KapG und bestimmten, in § 264a Abs. 1 definierten PersG, die keine natürliche Person als persönlich haftenden Gesellschafter haben (sog. haftungsbeschränkte PersG), anzuwenden. Weitere UN, welche unter das PublG fallen, haben § 274 sinngemäß anzuwenden (vgl. § 5 Abs. 1 Satz 2 PublG). Kleine KapG ebenso wie haftungsbeschrän...mehr

Rn. 440 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Eine PersG, welche in der Vergangenheit die Option zur Besteuerung als KapG nach § 1a Abs. 1 KStG ausgeübt hat, kann gemäß § 1a Abs. 4 Satz 1 KStG beantragen, dass sie wieder zum "normalen" Besteuerungsregime von Mitunternehmerschaften nach dem Transparenzprinzip zurückkehren will (Rückoption). Für den Antrag zur Rückoption gelten die Voraus...mehr

Rn. 45 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Für die Ermittlung latenter Steuern ist zunächst relevant, welche Sachverhalte in die Betrachtung einbezogen werden sollen. Hier haben sich zwei Konzepte herausgebildet:mehr

Rn. 120 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Der Abzug von Zinsaufwendungen als steuerliche BA kann nach deutschem Steuerrecht versagt sein, wenn die Regelungen der sog. Zinsschranke gemäß § 4h EStG (ggf. ergänzt durch § 8a KStG) Anwendung finden. Sofern keine Ausnahmeregelung gemäß § 4h Abs. 2 EStG (ggf. modifiziert durch § 8a Abs. 2f. KStG) einschlägig ist, sind Zinsaufwendungen gemä...mehr

Rn. 635 Stand: EL 37 – ET: 09/2022 Werden Rückstellungen für passive latente Steuern in der HB nach Maßgabe des § 249 gebildet, handelt es sich um eine Bilanzierung unter Berücksichtigung der GoB. Damit werden sie vom Maßgeblichkeitsprinzip des § 4 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG erfasst und sind somit grds. auch für die StB relevant (vgl. BStBK, DStR 2012, S. 2...mehr

Rn. 15 Stand: EL 33 – ET: 09/2021 Bei PersG und Einzelkaufleuten darf das sonstige Vermögen (PV) der Gesellschafter bzw. des Geschäftsinhabers nicht in die Bilanz aufgenommen werden (vgl. § 5 Abs. 4 PublG). Damit wird der Umfang der bilanzierungsfähigen VG und Schulden geregelt. Die Abgrenzung dürfte im Fall der PersG weniger Schwierigkeiten bereiten als beim Einzelkaufmann. ...mehr