Es stellt sich die Frage, ob Spenden des Erben zur Erfüllung von Vermächtniszuwendungen an gemeinnützige Einrichtungen bei ihm oder dem Erblasser abzugsfähig sind.
Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke i. S. d. §§ 52 bis 54 AO können insgesamt bis zu 20 % des Gesamtbetrags der Einkünfte oder 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter als Sonderausgaben abgezogen werden. Als Spenden i. S. des § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG kommen nur solche Aufwendungen in Betracht, die der Steuerpflichtige freiwillig und unentgeltlich im Sinne von fremdnützig geleistet hat (BFH, Urteil v. 9.12.2014, X R 4/11, Haufe Index 7703713).
Beispiel: Erbe spendet zur Erfüllung einer Vermächtnisschuld
S ist Alleinerbe seiner im März 2016 verstorbenen Mutter M. Diese hatte in ihrem Testament für verschiedene kirchliche und caritative Organisationen Vermächtnisse in Höhe insgesamt 100.000 EUR ausgesetzt, die S 2016 sämtlich erfüllt hat. In seiner Einkommensteuererklärung 2016 begehrt er den Abzug dieser Aufwendungen als Spenden nach § 10b EStG. S legt dem Finanzamt darüber auf ihn lautende Spendenbescheinigungen vor.
BFH: Es fehlt an der Freiwilligkeit
Der BFH hat entschieden, dass Aufwendungen zur Erfüllung von Vermächtniszuwendungen an gemeinnützige Einrichtungen beim Erben nicht als Spenden nach § 10b Abs. 1 EStG abziehbar sind (BFH, Urteil v. 22.9.1993, X R 107/91, Haufe Index 64729; BFH, Urteil v. 23.10.1996, X R 75/94, Haufe Index 66052). Nach Meinung des BFH hat S hier die Zahlungen nicht zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke, sondern zur Erfüllung der ihm als Erben auferlegten Vermächtnisse geleistet.
Der Erbe, der ein vom Erblasser zugunsten eines begünstigten Empfängers ausgesetztes Vermächtnis erfüllt, handelt nicht freiwillig i.S.d. § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG, sondern aufgrund einer rechtlichen Verpflichtung aus dem ererbten Vermögen. An der Freiwilligkeit fehlt es also, wenn ein Erbe lediglich die ihm durch das Vermächtnis auferlegte Verpflichtung (§ 2174 BGB) erfüllt, mithin eine eigene Ausgabeentscheidung gar nicht treffen kann. S kann die Spenden trotz vorliegender Spendenbescheinigungen nicht bei seiner eigenen Veranlagung abziehen.
Erblasserin hat keine Ausgabe geleistet
Auch die Erblasserin M kann die Spenden bei ihrer Veranlagung nicht abziehen. Bis zu ihrem Tod und damit bis zum Ende der persönlichen Steuerpflicht hat sie den Tatbestand des § 10b Abs. 1 i. V. m. § 11 Abs. 2 EStG nicht verwirklicht; die geltend gemachten Beträge sind nicht aus dem Vermögen der Erblasserin abgeflossen. Eine Ausgabe ist in dem Zeitpunkt abgeflossen, in dem sich der Steuerpflichtige der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über das Geld bzw. das geldwerte Gut begibt. Hieran fehlt es für den Zeitraum der persönlichen Steuerpflicht, denn die Erblasserin M selbst hat keine Ausgabe geleistet. Der spätere Zahlungsvorgang durch den Erben S kann ihr nicht zugerechnet werden (BFH, Urteil v. 23.10.1996, X R 75/94). Auch bei der Veranlagung der M können die Spenden nicht berücksichtigt werden, zumal es auch an den entsprechenden Spendenbescheinigungen fehlt.
Praxis-Tipp: Noch zu Lebzeiten spenden
Diese Beurteilung gilt nach der Entscheidung des FG Düsseldorf auch im Falle eines vom Erblasser schenkweise an die Ehefrau überwiesenen Betrags unter der Auflage, dass diese einen Teilbetrag an eine bestimmte gemeinnützige Organisation spende (FG Düsseldorf, Urteil v. 26.1.2017, 9 K 2395/15 E, Haufe Index 10332525). Auch dann sind die für den Spendenabzug nach § 10b EStG zu fordernden Voraussetzungen der Freiwilligkeit der Zuwendung und der wirtschaftlichen Belastung des Spendenden nicht gegeben. Die zugelassene Revision wurde vom Steuerpflichtigen eingelegt (Az beim BFH X R 6/17). Damit hat der BFH Gelegenheit, seine bisherige Sichtweise noch einmal einer Überprüfung zu unterziehen. Einschlägige Fälle sollten offengehalten werden, bis der BFH entschieden hat. Steuersicher ist, wenn steuerbegünstigte Spenden schon zu Lebzeiten des Steuerpflichtigen/des potentiellen Erblassers getätigt werden. Spendenwilligen Personen sei daher empfohlen, noch zu Lebzeiten zu spenden und nicht den Erben das Spenden testamentarisch aufzuerlegen.