Wertaufholung / 1.2 Steuerrechtliches Wertaufholungsgebot und Wertaufholungshöchstwert

1.2.1 Wertaufholungsgebot: Wann es besteht

Für Wirtschaftsgüter, die am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs zum Betriebsvermögen gehört haben, besteht ein Wertaufholungsgebot^[1]

• nach Teilwertabschreibungen von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens,^[2]
• nach Teilwertabschreibungen von anderen Wirtschaftsgütern, z. B. nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, Beteiligungen, Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens,^[3]
• nach Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens.^[4]

[1] Gabert-Pipersberg, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, § 6 EStG Rz. 470 ff., Stand: 8/2023.

[2] § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG.

[3] § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 EStG.

[4] § 7 Abs. 1 Satz 7 2. Halbsatz EStG.

1.2.2 Wertaufholung nach einer Teilwertabschreibung

Nach einer Teilwertabschreibung ist nicht zuzuschreiben, wenn der Unternehmer nachweist, dass der niedrigere Teilwert weiterhin Bestand hat.^[1]

Es ist zuzuschreiben, wenn der Grund für eine Teilwertabschreibung ganz oder teilweise weggefallen ist oder sich nachträglich herausstellt, dass die Wertminderung nicht voraussichtlich dauernd war. Auch wenn die Teilwertabschreibung fehlerhaft vorgenommen worden ist, ist sie im ersten verfahrensrechtlich offenen Jahr im Wege der Zuschreibung zu korrigieren.^[2]

"Die Wertaufholung nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 i. V. m. Nr. 1 Satz 4 EStG dient nicht der Korrektur von Bilanzierungsfehlern früherer Jahre, sondern soll es ausschließlich ermöglichen, die – zunächst richtige – Bewertung an bestimmte spätere Wertänderungen anzupassen."^[3]

Hinweis

Nachweispflicht beim Unternehmer

Der Unternehmer muss den niedrigeren Teilwert in jedem Jahr erneut nachweisen.^[4]

Wichtig

Der Kaufmann ist nicht an die Handelsbilanz gebunden

Die Ausübung des Wahlrechts einer Teilwertabschreibung in der Handelsbilanz muss der Kaufmann nicht in die Steuerbilanz übernehmen. Eine außerplanmäßige Abschreibung in der Handelsbilanz und der Verzicht der Teilwertabschreibung in der Steuerbilanz ist zulässig.^[5]

Bei einer Abweichung von der Handelsbilanz sind die Wirtschaftsgüter in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen, § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG.^[6]

[1] § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4, Nr. 2 Satz 3 EStG.

[2] Schmidt/Kulosa, EStG 2020, § 6 EStG Rz. 376,

Gabert-Pipersberg, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, § 6 EStG Rz. 470, Stand: 8/2023.

[3] FG München, Beschluss v. 3.11.2008, 7 V 2504/08.

[4] § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 2. Halbsatz, Nr. 2 Satz 3 EStG.

[5] § 5 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz EStG; R 6.8 Abs. 1 Satz 3 EStR.

[6] R 6.8 Abs. 1 Satz 4 EStR.

1.2.3 Wertaufholung nach einer Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung

Nach einer Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung ist zuzuschreiben, soweit der Grund für diese Abschreibung in späteren Wirtschaftsjahren entfällt.^[1] Nach herrschender Lehre ist damit die Kompensation der technisch oder wirtschaftlich begründeten Verringerung der Nutzungsmöglichkeiten durch ein neues Ereignis gemeint.

Praxis-Tipp

Feststellungslast beim Finanzamt

Im Gegensatz zur Nachweispflicht des Unternehmers für die Beibehaltung des niedrigeren Teilwerts^[2] liegt die Feststellungslast für eine Zuschreibung nach vorangegangener außergewöhnlicher technischer oder wirtschaftlicher Abnutzung beim Finanzamt.^[3]

[1] § 7 Abs. 1 Satz 7 EStG.

[2] Vgl. Abschnitt.1.2.2 "Wertaufholung nach einer Teilwertabschreibung".

[3] Schmidt/Kulosa, EStG 2021, § 6 EStG Rz. 376; Schmidt/Kulosa, EStG 2021, § 7 EStG Rz. 194; Gabert-Pipersberg, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, § 6 EStG Rz. 472, Stand: 8/2023.

1.2.4 Wertaufholungshöchstwert

Vermögensgegenstände	Abschreibung	Höchstwert	Vorschrift
Abnutzbare Anlagegegenstände[1]	Nach Teilwertabschreibung	Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der an deren Stelle tretende Wert, vermindert um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge	§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG
	Nach Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung	Wert, der ohne die Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung bestehen würde	§ 7 Abs. 1 Satz 7 EStG
Andere Wirtschaftsgüter (z. B. nicht abnutzbare Anlagegegenstände, Beteiligungen, Umlaufgegenstände)	Nach Teilwertabschreibung	Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der an deren Stelle tretende Wert, vermindert um Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge	§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 EStG

Tab. 3: Wertaufholungshöchstwert

Praxis-Tipp

Der Unternehmer muss die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nachweisen

Nach Verwaltungsauffassung hat der Unternehmer diese Bewertungsobergrenze anhand geeigneter Unterlagen (historische Anschaffungs- oder Herstellungskosten) nachzuweisen. Vor allem bei unbebauten Grundstücken kann auf die beim zuständigen Grundbuchamt vorliegenden notariellen Verträge zurückgegriffen werden. Er muss also insbesondere die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten belegen. Kann er das nicht, gilt der Buchwert als Bewertungsobergrenze, der in der ältesten noch vorhandenen Bilanz als Anfangswert für das Wirtschaftsgut ausgewiesen wi...