Unterscheidung zwischen analytischen und nicht-analytischen Methoden
Sofern Transparenz über die gemeinkostenverursachenden Faktoren gegeben ist, können analytische Methoden der Gemeinkostenplanung und-kontrolle angewendet werden,[1] bei denen aus der Höhe der kostentreibenden Faktoren auf die Höhe der Kosten geschlossen wird. Eine solche Transparenz ist insbesondere bei standardisierbaren physischen und geistigen Tätigkeiten erzielbar[2] sowie bei begrenzt standardisierbaren, wie Kundengesprächen oder einfachen Planungs- und Kontrollaufgaben.[3] Sind Tätigkeiten nicht standardisierbar, weil sie sich eher nicht-gleichartig wiederholen oder kreativer Natur sind (z. B. Menschenführung, Strategie- und Organisationsentwicklung, Produktentwicklung) können lediglich nicht-analytische Methoden zur Anwendung kommen.[4]
4.1.1 Analytische Methoden des Gemeinkostencontrollings
In Grenzplankostenrechnungen erfolgt die Kostenplanung im direkten Teil des primären Leistungsbereichs (vgl. Abb. 1) über ein System von Bezugsgrößen, die den Output der Kostenstellen ausdrücken und in proportionaler Beziehung zu den erzeugten Leistungseinheiten des Absatzprogramms stehen sollten. Zu solchen Bezugsgrößen stehen allein die variablen Kosten in einer direkten Beziehung, so dass sie auch programmorientiert geplant und kontrolliert werden können. Da Gemeinkosten – auch im direkten primären Leistungsbereich – in der Regel fix sind, ist für sie eine solche unmittelbar programm- bzw. outputorientierte Planung und Kontrolle ausgeschlossen.
Gemeinkosten als wertschöpfende Aktivitäten?
Gemeinkosten sind nur vertretbar, wenn in den entsprechenden Bereichen wertschöpfende Aktivitäten erbracht werden. Sofern diese Aktivitäten ein gewisses Maß an Standardisierung und damit Homogenität und repetitiven Charakter aufweisen,[1] können sie als kostentreibende Faktoren (in der Terminologie der Plankostenrechnung: Bezugsgrößen) erfasst werden und die Grundlage für die Gemeinkostenplanung und -kontrolle bilden.
Insofern bestehen in der Grenzplankostenrechnung detaillierte Systeme von Bezugsgrößen auch für die Gemeinkosten im primären Leistungsbereich. Die bei den Gemeinkosten in diesem Bereich dominanten Personalkosten werden durch die Anzahl erforderlicher Aktivitäten und den Zeitbedarf pro Aktivität getrieben. Um die Bezugsgrößen zu erfassen, sind somit Funktionsanalysen auf der Grundlage von Zeitaufschreibungen durchzuführen.[2] Die gleiche wie die oben geschilderte Vorgehensweise ist auch im sekundären Leistungsbereich möglich. Zu folgen ist für die Planung und Kontrolle aller Gemeinkosten dem Grundgedanken der Aktivitäts- und Prozesskostenrechnung. Die Notwendigkeit einer solchen Vorgehensweise ergibt sich durch den oben bereits angeführten Strukturwandel der industriellen Fertigung sowie das starke Anwachsen der Dienstleistungen und wird auch von den Vertretern der Grenzplankostenrechnung so gesehen,[3] weshalb sie "den prozessorientierten Weg der Vorgangskalkulation auf der Basis von Leistungsstandards für administrative Prozesse"[4] empfehlen. Möglich wird damit eine Planung mit Standardkosten, die als Durchschnitt aus Ist-Bezugsgrößen vergangener Jahre gewonnen werden oder mit Planwerten im Sinne einer Zielvorgabe. Problematisch ist eine Planung mit Sollwerten, da entsprechende Normen schwierig innerbetrieblich zu gewinnen sind. Weiterhelfen können hier aus Benchmarking-Projekten gewonnene Informationen.
4.1.2 Nicht-analytische Methoden des Gemeinkostencontrollings
Sofern Gemeinkosten nicht mit Bezugsgrößen in Zusammenhang gebracht werden können, sind analytische Verfahren ausgeschlossen. Dies trifft besonders auf nicht-standardisierbare Aktivitäten und Prozesse zu, deren Planung und Kontrolle mithin besonders problematisch ist.
Nachteile von Gemeinkostenbudgets
Eine in der Praxis vorherrschende Methode ist die Vorgabe von Gemeinkostenbudgets im Rahmen der periodischen Budgetierung. Damit sollen zumindest Überschreitungen der Gemeinkosten vermieden werden. Da aufgrund des Fehlens von Bezugsgrößen sachliche Anhaltspunkte für eine Ableitung der Gemeinkostenhöhe fehlen, kommt es häufig zur inkrementellen Budgetierung, bei der das vergangene Budget den Ausgangspunkt für das zu planende Budget bildet. Dies verhindert Innovationen oder zumindest sinnvolle Veränderungen in Gemeinkostenbereichen und entspricht insofern nicht einem wirtschaftlich angemessenen Vorgehen. Unterschiedliche Situationen können dafür maßgebend sein, dass die Gemeinkosten im Rahmen eines reaktiven Kostenmanagements[1] gesenkt werden müssen:
- So kann es im Rahmen einer Kostenführer-Strategie vorkommen, dass die Kosten nicht wettbewerbsgerecht ausgerichtet sind;
- im Verlauf eines Target Costing-Prozesses zeigen sich Notwendigkeiten de...
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