Rz. 25
Stand: EL 133 – ET: 03/2023
Entgangene oder entgehende > Einnahmen werden nur dann "ersetzt" iSv § 24 Nr 1 Buchst a EStG, wenn an die Stelle der bisher geschuldeten Leistung eine andere tritt. Diese Leistung muss auf einem anderen, eigenständigen und neu hinzukommenden Rechtsgrund beruhen (> Rz 16, 17).
Damit die dem ArbN zufließende Abfindung nicht auf einer bereits bestehenden, sondern auf einer neuen Rechtsgrundlage beruht, muss das Dienstverhältnis (endgültig) beendet worden sein (> Rz 30 ff). Anders als bei der früheren Steuerbefreiung für Abfindungen nach § 3 Nr 9 EStG aF (> Entlassungsabfindungen Rz 2), die eine ‚Auflösung des Dienstverhältnisses’ voraussetzte, muss es sich für § 24 Nr 1 Buchst a EStG nicht unbedingt um ein Dienstverhältnis im steuerrechtlichen Sinn handeln. Ausreichend ist jedes den ArbG zu einer Leistung verpflichtende Vertragsverhältnis. Unerheblich ist, ob es sich um ein erstes oder weiteres Dienstverhältnis (Nebentätigkeit) handelt.
Rz. 26
Stand: EL 133 – ET: 03/2023
Der neu entstehende Rechtsgrund (> Rz 25), auf dem die wegen der Beendigung (Auflösung) des Dienstverhältnisses erbrachte Ersatzleistung (Abfindung) beruht, muss nicht unbedingt in dem Sinne neu sein, dass er erst anlässlich der Beendigung des Dienstverhältnisses vereinbart wird. Vielmehr kann er schon zu einem früheren Zeitpunkt, zB im Anstellungsvertrag, vereinbart worden sein, wenn er nur – abhängig vom Eintritt dieser aufschiebenden > Bedingung – erst als Folge der Beendigung des Dienstverhältnisses entsteht (BMF vom 01.11.2013, Rz 2, BStBl 2013 I, 1326; ebenso BFH 204, 65 = BStBl 2004 II, 349). Ebenfalls kann die Möglichkeit der Ablösung einer Pensionszusage bereits bei deren Erteilung vereinbart werden (BFH/NV 2006, 2042 = HFR 2006, 987).
Rz. 27
Stand: EL 133 – ET: 03/2023
Leistungen, mit denen ein Anspruch des Empfängers erfüllt wird, der bereits vor dem die Entschädigung auslösenden Ereignis entstanden ist, werden grundsätzlich nicht von § 24 Nr 1 Buchst a EStG erfasst. Das gilt zB für rückständigen > Arbeitslohn oder auf die Laufzeit des Dienstverhältnisses zeitanteilig entfallende > Sondervergütungen (BMF vom 01.11.2013, Rz 3, BStBl 2013 I, 1326). Solche Leistungen ersetzen nicht "entgangene oder entgehende Einnahmen" und sind als nicht tarifbegünstigter Arbeitslohn von der Entschädigung abzugrenzen. Für die Abgrenzung ist der Zeitpunkt der Beendigung des Arbeitsverhältnisses gemäß > Rz 30 ff maßgebend (BFH 203, 490 = BStBl 2004 II, 264; BFH/NV 2006, 928 = HFR 2006, 578). Im Übrigen wird der ursprüngliche Anspruch auch dann noch erfüllt und nicht "entschädigt", wenn er im Kern bestehen geblieben ist und nur die Art und Weise, in der er erfüllt wird, geänderten Verhältnissen angepasst wird (BFH 126, 408 = BStBl 1979 II, 176; vgl zu geänderten Zahlungsmodalitäten BFH 197, 54 = BStBl 2002 II, 181). Eine Abfindung für die unbefristete Verkürzung der Wochenarbeitszeit kann tarifbegünstigt sein (Klarstellung der Rechtsprechung > Rz 65). Zur Modifizierung der Anspruchserfüllung und zu weiteren Einzelheiten > Rz 66 ff.
Rz. 28
Stand: EL 133 – ET: 03/2023
Abgrenzung zu den nicht tarifbegünstigten ‚nachträglichen Einkünften’ iSv § 24 Nr 2 EStG:
Hängt die Leistung zwar vom Eintritt der Bedingung "vorzeitige Beendigung des Dienstverhältnisses" ab, sind aber Leistungen gleicher Art wie die Fortführung von Mietverhältnissen, verbilligten ArbG-Darlehen (vgl EFG 1999, 118), oder von Deputaten (> Sachbezüge Rz 7) auch in anderen Fällen, besonders bei altersbedingtem Ausscheiden vertraglich zugesagt worden, so nimmt die FinVerw keine Entschädigung iSv § 24 Nr 1 Buchst a EStG an, sondern nachträgliche Einkünfte iSv § 24 Nr 2 EStG, weil dem Stpfl diese Leistungen von Anfang an so oder so zugesagt worden sind (BMF vom 01.11.2013, Rz 13, BStBl 2013 I, 1326). Auch lebenslang laufende betriebliche Leistungen behandelt die FinVerw nicht (mehr) als Ersatz für entgangene oder entgehende > Einnahmen iSv § 24 Nr 1a EStG, sondern als > Einkünfte aus einer ehemaligen Tätigkeit iSv § 24 Nr 2 EStG (BMF vom 01.11.2013, Rz 4 ff, BStBl 2013 I, 1326). Zu weiteren Einzelheiten > Rz 65.
Rz. 29
Stand: EL 133 – ET: 03/2023
Randziffer einstweilen frei.
a) Form und Zeitpunkt der Beendigung des Dienstverhältnisses
Rz. 30
Stand: EL 133 – ET: 03/2023
Das Dienstverhältnis endet, sobald der ArbN nach den diesem zugrunde liegenden zivilrechtlichen Vereinbarungen keine arbeitsrechtlichen oder – sofern ein Dienstverhältnis nach Arbeitsrecht nicht vorliegt (wie zB beim Vorstand einer AG) – keine bürgerlich-rechtlichen Leistungsansprüche mehr hat, sodass weitere Leistungen auf einem neuen Rechtsgrund beruhen (> Rz 25, 33). Die Beteiligten haben es dabei in der Hand, durch vertragliche Vereinbarung zu bestimmen, in welchem Umfang tarifbegünstigte Entschädigungen an die Stelle von normalbesteuerten Lohnansprüchen treten. Deshalb handelt es sich auch dann um eine Entschädigung, wenn der ArbG dem früheren ArbN für die Zeit nach Beendigung des Dienstverhältnisses Beträge zahlt, auf die dieser bei Fortbestand des Dienstverhältnisse...