Der Entwurf betont zu Recht, dass für den Vorsteuerabzug einer jPöR grundsätzlich keine anderen Regelungen gelten wie für andere Unternehmer. Diese werden in Rz. 3–9 des Entwurfs, mit Blick auf die Anwendung bei jPöR, dargelegt.
Zu unterscheiden ist bei einer jPöR wie bei anderen Unternehmern zwischen der umsatzsteuerlich relevanten Betätigung im unternehmerischen Bereich, die unter den Voraussetzungen des § 15 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigt, und der nichtunternehmerischen Betätigung,[12] für die ein Vorsteuerabzug grundsätzlich ausscheidet. Bei letzteren kann es sich entweder um unternehmensfremde Tätigkeiten, wie z.B. Entnahmen für den privaten Bedarf des Personals, oder um nichtwirtschaftliche Tätigkeiten im engeren Sinne (i.e.S.) handeln. Letztere umfassen bei jPöR insbesondere den hoheitlichen Bereich, soweit er nicht nach § 2b UStG als unternehmerisch anzusehen ist. In Rz. 4. – 7 wiederholt der Entwurf diesbezüglich die allgemeinen Grundsätze:[13]
- Abziehbar sind danach nur Vorsteuerbeträge aus Eingangsleistungen für das Unternehmen der jPöR.
- Eingangsleistungen sind für das Unternehmen bezogen, wenn und soweit die jPöR diese im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen zu verwenden beabsichtigt.
- Zwischen Eingangs- und Ausgangsleistung muss nach dem objektiven Inhalt der bezogenen Leistung ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang bestehen.
- Fehlt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem Ausgangsumsatz, kann die jPöR zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten für die Eingangsleistung zu ihren allgemeinen Aufwendungen gehören und als solche Bestandteile des Preises der von ihr erbrachten steuerbaren Leistungen sind.
- Dagegen ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen, wenn und soweit eine jPöR Leistungen für ihren nichtunternehmerischen Bereich, insbesondere für ihre nichtwirtschaftliche Tätigkeit i.e.S. bezieht.
Wird eine Leistung ausschließlich für unternehmerische Tätigkeiten bezogen, ist sie vollständig dem Unternehmen zuzuordnen (Zuordnungsgebot). Bei einer Leistung, die ausschließlich für nichtunternehmerische Tätigkeiten bezogen wird, ist eine Zuordnung zum Unternehmen hingegen ausgeschlossen (Zuordnungsverbot).[14] Leistungen, die sowohl für den unternehmerischen als auch für den nichtwirtschaftlichen Bereich i.e.S. bezogen werden, können nicht in vollem Umfang dem Unternehmen zugeordnet werden.[15] Eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug besteht dann nur im Umfang der beabsichtigten Verwendung für die unternehmerische Tätigkeit. Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem (beabsichtigten) Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen. Insoweit besteht ein Aufteilungsgebot, einer Zuordnungsentscheidung bedarf es nicht.[16] Eine weiter gehende Berechtigung zum Vorsteuerabzug bestünde bei einer "gemischten" Verwendung nur, wenn es sich bei der nichtwirtschaftlichen Tätigkeit um die Verwendung für Privatentnahmen i.S.v. § 3 Abs. 1b oder 9a UStG handelte.[17]
Bei einer Leistung, die sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Tätigkeiten bezogen wird, ist zwischen vertretbaren Sachen und sonstigen Leistungen auf der einen Seite und einheitlichen Gegenständen auf der anderen Seite zu differenzieren.[18]
Lieferungen vertretbarer Sachen und sonstige Leistungen sind entsprechend der beabsichtigten Verwendung aufzuteilen (Aufteilungsgebot).[19]
Beabsichtigt die jPöR, einen einheitlichen Gegenstand sowohl für die unternehmerische als auch für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S. zu verwenden, hat sie kein Wahlrecht zur vollständigen Zuordnung, es besteht grundsätzlich ein Aufteilungsgebot.[20]
Aus Billigkeitsgründen kann die jPöR den Gegenstand aber auch im vollen Umfang in ihrem nichtunternehmerischen Bereich belassen.[21] Dafür muss sie eine Zuordnungsentscheidung treffen,[22] derer es sonst nicht bedarf. Die Folge ist, dass der jPöR dann überhaupt kein Vorsteuer-Abzug zusteht, auch eine spätere Vorsteuer-Berichtigung im Billigkeitswege[23] ist ausgeschlossen.
Nutzt die jPöR einen Gegenstand zu weniger als 10 % für unternehmerische Zwecke, gilt dieser insgesamt als nicht für das Unternehmen erworben, auch eine anteilige Zuordnung zum unternehmerischen Bereich ist dann ausgeschlossen.[24] Der Entwurf weist ausdrücklich darauf hin, dass diese Grenze nur bei einheitlichen Gegenständen zu prüfen ist, bei der Beschaffung von Hilfs- und Betriebsstoffen und Verbrauchsmaterialien sowie bei sonstigen Leistungen ist sie unbeachtlich.
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