Die Änderung eines DBA kann nicht zur Verwirklichung des Entstrickungstatbestands nach § 4 Abs. 1 S. 3 EStG führen (sog. passive Entstrickung).
Das DBA Deutschland-Spanien wurde 2012 geändert. Erstmals wurde eine Regelung aufgenommen, die für Veräußerungsgewinne aus Beteiligungen, deren Aktivvermögen zu mindestens 50 % aus unbeweglichem Vermögen besteht,
- dem Belegenheitsstaat des unbeweglichen Vermögens ein zusätzliches Besteuerungsrecht zuweist und
- eine Anrechnung der daraus resultierenden Steuer auf die im Wohnsitzstaat anfallende Einkommensteuer vorsieht.
Das FA nahm dies zum Anlass, eine Besteuerung aufgrund passiver Entstrickung anzunehmen und entsprechend die in dem Anteil – des in der Schweiz ansässigen Kommanditisten – ruhenden stillen Reserven zu besteuern.
Das FG stellte klar, dass aus der systematischen Stellung des § 4 Abs. 1 S. 3 EStG, die eine Gleichstellung mit einer Entnahme bewirke, folge, dass eine dem Steuerpflichtigen zurechenbare Handlung zum Ausschluss oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts Deutschlands führen müsse. Außerdem habe der Gesetzgeber mit Einführung von § 4 Abs. 1 S. 3 EStG keine Fälle der passiven Entstrickung erfassen wollen.
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