§ 25 Steuerrechtliche Grundlagen der Testamentsgestaltung / d) Begünstigungsausschluss für Verwaltungsvermögen

aa) Prinzip/Rechenlogik (§ 13b Abs. 2 S. 1)

Rz. 366

Gemäß § 13b Abs. 1 ErbStG ist aus dem begünstigungsfähigen Vermögen das "begünstigte Vermögen" i.S.v. § 13b Abs. 2 S. 1 ErbStG abzuleiten, um festzustellen, in welchem Umfang bzw. auf welche Bezugsgröße der Verschonungsabschlag (§ 13a Abs. 1 bzw. 10 ErbStG) anzuwenden ist. Hierzu wird der Wert des begünstigungsfähigen Vermögens (§ 13b Abs. 1 ErbStG) um den Nettowert des Verwaltungsvermögens (gekürzt um den Wert des sog. unschädlichen Verwaltungsvermögens, § 13b Abs. 7 ErbStG) vermindert.^[370]

Rz. 367

Was als Verwaltungsvermögen anzusehen ist, regelt § 13b Abs. 4 ErbStG. Allerdings sind gemäß § 13b Abs. 3 ErbStG diejenigen Teile des begünstigungsfähigen Vermögens (und damit auch des Verwaltungsvermögens), die "ausschließlich und dauerhaft der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen dienen und dem Zugriff aller übrigen nicht aus den Altersversorgungsverpflichtungen unmittelbar berechtigten Gläubiger entzogen sind", bis zur Höhe des gemeinen Werts der korrespondierenden Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen nicht als Verwaltungsvermögen anzusehen.^[371] Gleiches gilt auch für die entsprechenden Verbindlichkeiten. Diese Vermögensgegenstände und Schulden sind also im Rahmen der Ermittlung des Nettowerts des Verwaltungsvermögens (§ 13b Abs. 6 ErbStG) nicht zu berücksichtigen.

Rz. 368

Schließlich ist innerhalb des Verwaltungsvermögens noch zwischen "normalem" Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 4 Nr. 1 bis 4 ErbStG) auf der einen und Finanzmitteln (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG) auf der anderen Seite zu unterscheiden. Finanzmittel zählen nämlich nicht per se zum Verwaltungsvermögen, sondern nur, soweit sie nicht "unschädlich" sind. Der Wert der nicht unschädlichen Finanzmittel geht in den Brutto-Wert des Verwaltungsvermögens ein. Nach Abzug der (anteiligen) Schulden ergibt sich der Netto-Wert des Verwaltungsvermögens, der sodann noch nach § 13b Abs. 7 S. 1 ErbStG um den Wert des unschädlichen Verwaltungsvermögens gemindert wird.

Rz. 369

Zusätzlich zum so ermittelten Wert des schädlichen Verwaltungsvermögens ist auch der Wert des sog. jungen Verwaltungsvermögen (das dem Betrieb noch nicht mehr als zwei Jahre zuzurechnen ist, § 13b Abs. 7 S. 2 ErbStG) sowie der Wert der jungen Finanzmittel als nicht begünstigtes Vermögen zu behandeln.^[372]

[370] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b ErbStG Rn 237, 240.

[371] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b ErbStG Rn 237.

[372] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b Rn 238.

bb) Absoluter Grenzwert für Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 2 S. 2)

Rz. 370

Nach § 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG ist eine Verschonung nach § 13a ErbStG ausgeschlossen, wenn der Wert des Verwaltungsvermögens,^[373] das nicht mittels Treuhandverhältnissen der Sicherung von Altersversorgungsverpflichtungen dient, mehr als 90 % des Werts des begünstigungsfähigen Vermögens^[374] ausmacht.^[375]

[373] Gemeint ist hier der Brutto-Wert vor Abzug von Schulden, vgl. Riedel, in: Daragan/Halaczinsky/Riedel, ErbStG und BewG, § 13b ErbStG Rn 167.

[374] Das ist nicht unbedingt der Unternehmenswert, vgl. Weinmann, Erstkommentierung, § 13b Rn 22. Das gilt z.B. dann, wenn der Wert des Unternehmens auch nicht begünstigungsfähiges Vermögen, z.B. in Drittstaaten, umfasst.

[375] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b Rn 245; Riedel, in: Daragan/Halaczinsky/Riedel, ErbStG und BewG, § 13b ErbStG Rn 168 ff.

cc) Begriffsbestimmung

Rz. 371

§ 13b Abs. 1 ErbStG regelt, welche Vermögensarten grundsätzlich begünstigt sein können. Die Aufzählung der Verwaltungsvermögensgegenstände in § 13b Abs. 4 ErbStG ist abschließend.^[376]

Im Einzelnen zählen zum Verwaltungsvermögen folgende Vermögensgegenstände (mit folgenden Ausnahmenregelungen):

[376] Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, § 13b Rn 258; Riedel, in: Daragan/Halaczinsky/Riedel, ErbStG und BewG, § 13b ErbStG Rn 180; Piltz, ZEV 2008, 229, 231.

dd) Zur Nutzung an Dritte überlassene Gegenstände

Rz. 372

§ 13b Abs. 4 Nr. 1 ErbStG nennt zunächst die Dritten zur Nutzung überlassenen Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten.

Rz. 373

Voraussetzung für eine Nutzungsüberlassung in diesem Sinne ist lediglich, dass der Nutzende nicht der Betriebsinhaber selbst ist. Neben natürlichen und juristischen Personen kommen auch Personengesellschaften als Dritte in Betracht. Ob und inwieweit der Betriebsinhaber an diesen beteiligt ist oder sie sogar beherrscht, spielt keine Rolle.^[377] Gleiches gilt für die Frage, ob die Nutzungsüberlassung entgeltlich oder ganz oder teilweise unentgeltlich erfolgt.^[378]

Rz. 374

Allerdings ist von Verwaltungsvermögen nur bei längerfristiger Überlassung auszugehen.^[379] Deshalb ist etwa bei Beherbergungsbetrieben oder Campingplätzen nicht von einem generellen Begünstigungsausschluss auszugehen.^[380] Dasselbe gilt, wenn die Tätigkeit als originär gewerblich zu qualifizieren ist.^[381] Grundstücke, die als Hotel, Pension oder Campingplatz genutzt werden, sind daher ebenso wie Parkhäuser nicht als Verwaltungsvermögen anzusehen.^[382]

Rz. 375

Befindet sich im Betriebsvermögen Dritten zur ...