BMF, Schreiben v. 2.1.2014,IV D 2 - S 7300/12/10002:001, BStBl I 2014, 119
Zuordnung von Leistungen zum Unternehmen nach § 15 Abs. 1 UStG unter Berücksichtigung der BFH-Urteile vom 7.7.2011, V R 41/09, V R 42/09 und V R 21/10 sowie vom 19.7.2011, XI R 29/10, XI R 21/10 und XI R 29/09
Der BFH hat in seinen Urteilen vom 7.7.2011, V R 41/09, BStBl 2014 II S. 73, V R 42/09, BStBl 2014 II S. 76 und V R 21/10, BStBl 2014 II S. 81 über Fragen der Zuordnung eines einheitlichen Gegenstands zum Unternehmen nach § 15 Abs. 1 UStG im Fall der Errichtung eines teilunternehmerisch genutzten Gebäudes entschieden. In drei weiteren Urteilen hat er sich grundsätzlich zu den Voraussetzungen und zum Umfang des Vorsteuerabzugs im Zusammenhang mit der Installation einer Photovoltaikanlage zur Erzeugung von Strom aus solarer Strahlungsenergie geäußert (Urteile vom 19.7.2011, XI R 29/09, BStBl 2012 II S. 430, XI R 21/10, BStBl 2012 II S. 434, und XI R 29/10, BStBl 2012 II S. 438).
Über die Zuordnung von teilunternehmerisch genutzten Gegenständen hinaus werden im Folgenden die Grundsätze der Zuordnung von Leistungen zum Unternehmen nach § 15 Abs. 1 UStG dargestellt.
I. Grundsätze der Zuordnung
Für die Zuordnung von Leistungen zum Unternehmen gelten nach dem BMF-Schreiben vom 2.1.2012, BStBl 2012 I S. 60, folgende Grundsätze:
Der Unternehmer ist nach § 15 Abs. 1 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für seine unternehmerischen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen zu verwenden beabsichtigt (Zuordnung zum Unternehmen). Beabsichtigt der Unternehmer bereits bei Leistungsbezug, die bezogene Leistung ausschließlich für die Erbringung nicht entgeltlicher Leistungen (nichtunternehmerische Tätigkeiten) zu verwenden, ist der Vorsteuerabzug grundsätzlich zu versagen.
Die nichtunternehmerischen Tätigkeiten sind in nichtwirtschaftliche Tätigkeiten im engeren Sinne (nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S.) und unternehmensfremde Tätigkeiten zu unterteilen.
Bezieht der Unternehmer eine Leistung zugleich für seine unternehmerische und für seine nichtwirtschaftliche Tätigkeit i.e.S. (vgl. Abschnitt 2.3 Abs. 1a UStAE), ist der Vorsteuerabzug nur insoweit zulässig, als die Aufwendungen seiner unternehmerischen Tätigkeit zuzuordnen sind (§ 15 Abs. 1 UStG), und bei Gegenständen die 10 %-Grenze nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG (unternehmerische Mindestnutzung, vgl. Nr. 2) erreicht ist.
Handelt es sich bei der nichtunternehmerischen Tätigkeit um den Sonderfall einer Entnahme für unternehmensfremde Zwecke, und bezieht der Unternehmer einen einheitlichen Gegenstand zugleich für seine unternehmerische Tätigkeit und für diese privaten Zwecke, kann der Unternehmer den bezogenen Gegenstand insgesamt seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen (Zuordnungswahlrecht, vgl. Nr. 1), sofern die 10 %-Grenze nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG (unternehmerische Mindestnutzung, vgl. Nr. 2) erreicht ist.
Diese Zuordnungsgrundsätze werden mit der o.g. BFH-Rechtsprechung ergänzt.
1. Zuordnungsgebot, Zuordnungsverbot und Zuordnungswahlrecht
Wird eine Leistung ausschließlich für unternehmerische Tätigkeiten bezogen, ist sie vollständig dem Unternehmen zuzuordnen (Zuordnungsgebot). Bei einer Leistung, die ausschließlich für nichtunternehmerische Tätigkeiten bezogen wird, ist eine Zuordnung zum Unternehmen hingegen ausgeschlossen (Zuordnungsverbot).
Bei einer Leistung, die sowohl für die unternehmerischen als auch für die nichtunternehmerischen Tätigkeiten bezogen wird, ist zwischen vertretbaren Sachen und sonstigen Leistungen auf der einen Seite und einheitlichen Gegenständen auf der anderen Seite zu differenzieren:
a) Lieferung vertretbarer Sachen und sonstige Leistungen
Lieferungen vertretbarer Sachen und sonstige Leistungen sind entsprechend der beabsichtigten Verwendung aufzuteilen (Aufteilungsgebot).
b) Einheitliche Gegenstände
Beabsichtigt der Unternehmer, einen einheitlichen Gegenstand sowohl für die unternehmerische als auch die nichtunternehmerische Tätigkeit zu verwenden (teilunternehmerische Verwendung), gilt Folgendes:
aa) Teilunternehmerische nichtwirtschaftliche Verwendung i.e.S.
Besteht die nichtunternehmerische Tätigkeit in einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit i.e.S. (vgl. Abschnitt 2.3 Abs. 1a UStAE), hat der Unternehmer kein Wahlrecht zur vollständigen Zuordnung (vgl. BFH-Urteil vom 3.3.2010, V R 23/10, BStBl 2012 II S. 74); es besteht grundsätzlich ein Aufteilungsgebot. Aus Billigkeitsgründen kann der Unternehmer den Gegenstand im vollen Umfang in seinem nichtunternehmerischen Bereich belassen. In diesem Fall ist eine spätere Vorsteuerberichtigung zugunsten des Unternehmers im Billigkeitswege nach Abschnitt 15a.1 Abs. 7 UStAE ausgeschlossen.
bb) Teilunternehmerische unternehmensfremde Verwendung
Besteht die nichtunternehmerische Tätigkeit in einer unternehmensfremden Verwendung (Sonderfall), hat der Unternehmer ein Zuordnungswahlrecht. Er kann den Gegenstand
- insgesamt seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen,
- in vollem Umfang in seinem nichtunternehmer...