Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 177 Berichtigung von materielle ... / 5 Verweis auf §§ 164, 165 und 176 AO (Abs. 4)

Rz. 42

Nach § 176 Abs. 4 AO bleiben §§ 164 Abs. 2, 165 Abs. 2 und 176 AO unberührt. Das Verständnis dieser Vorschrift, insbesondere der Verweis auf § 165 Abs. 2 AO, bereitet Schwierigkeiten.

Der Verweis auf § 164 Abs. 2 AO lässt sich problemlos so verstehen, dass die erweiterte Möglichkeit der Fehlerberichtigung im Rahmen des § 164 Abs. 2 AO durch § 177 AO nicht eingeschränkt werden soll. Steht die Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, ist die Bestandskraft in dem denkbar größten Umfang eingeschränkt. Nach § 164 Abs. 2 AO können alle materiellen Fehler sowie offenbare Unrichtigkeiten korrigiert werden. Es erfolgt also keine Einschränkung der Korrekturmöglichkeit auf einen "Änderungsrahmen" wie bei § 177 AO. Die Regelung, dass § 164 Abs. 2 AO unberührt bleibt, bedeutet daher, dass die Fehlerkorrektur nicht der Einschränkung des § 177 AO auf einen Änderungsrahmen unterliegt.^[1]

Rz. 43

Dagegen ist die Situation hinsichtlich des § 165 Abs. 2 AO anders. Diese Vorschrift ermöglicht nur eine punktuelle Fehlerkorrektur im Rahmen der Vorläufigkeit. Soweit die Steuerfestsetzung nicht vorläufig war, besteht durchaus eine Notwendigkeit zu einer gegenläufigen Korrektur innerhalb eines Änderungsrahmens, und damit der Anwendung des § 177 AO. Wollte man den Verweis in § 176 Abs. 4 AO auf § 165 Abs. 2 AO so verstehen, dass bei einer Änderung nach § 165 Abs. 2 AO die Fehlerkorrektur des § 177 AO nicht anwendbar ist, wäre dies systematisch nicht zu begründen. Es ist kein rechtfertigender Grund ersichtlich, bei allen Änderungsvorschriften die Fehlerkorrektur des § 177 AO eingreifen zu lassen, nicht aber bei § 165 Abs. 2 AO. Die Rechtsprechung ist daher davon ausgegangen, dass der Verweis auf § 165 Abs. 2 AO in § 177 Abs. 4 AO die Fehlerkorrektur innerhalb des Berichtigungsrahmen...