Beteiligung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts an einer Personengesellschaft

OFD Frankfurt, 6.7.2017, S 2706 A - 158 - St 55

Folgen aus dem BFH-Urteil 25.3.2015, I R 52/13

1. BMF-Schreiben vom 8.2.2016, BStBl 2016 I S. 237

Der Bundesfinanzhof hat mit dem Urteil 25.3.2015, I R 52/13, BStBl 2016 II S. 172, das die Streitjahre 2002 bis 2007 betraf, u.a. entschieden, dass die Beteiligung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (jPöR) an einer Mitunternehmerschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bei der jPöR zu einem Betrieb gewerblicher Art (BgA) führt.

Nach dem Ergebnis einer Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder sind die Grundsätze des Urteils für die Veranlagungszeiträume bis 2008 über den entschiedenen Einzelfall hinaus allgemein anzuwenden. Insbesondere führt danach die Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bei der jPöR selbst dann zu einem BgA, wenn die Tätigkeit der Mitunternehmerschaft, würde sie von der jPöR unmittelbar selbst ausgeübt, bei ihr keine BgA begründen würde.

Zu der Anwendung der Urteilsgrundsätze ab dem Veranlagungszeitraum 2009 wird ein gesondertes BMF-Schreiben ergehen. Bis zum Ergehen dieses Schreibens sind Fälle offen zu halten, in denen eine jPöR die Auffassung vertritt, die Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG begründe auch dann einen BgA, wenn die jPöR, würde sie die Tätigkeit der Mitunternehmerschaft unmittelbar selbst ausüben, keinen BgA begründen würde.

Zusatz der OFD: Das BMF-Schreiben wurde durch das nachfolgende BMF-Schreiben vom 21.6.2017 ergänzt.

2. BMF-Schreiben vom 21.6.2017

Der BFH hat mit Urteil 25.3.2015, I R 52/13 entschieden, dass die Beteiligung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (jPöR) an einer Mitunternehmerschaft zu einem Betrieb gewerblicher Art (BgA) führt. Nach dem Ergebnis einer Erörterung mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder gilt bei Beteiligung einer jPöR an einer Personengesellschaft in Ergänzung des BMF-Schreibens vom 8.2.2016, BStBl 2016 I S. 237, Folgendes:

I. Steuersubjekt

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JPöR sind nur mit ihren BgA jeweils unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG). Aus der Beteiligung an einer Personengesellschaft resultiert losgelöst von der Einkünftequalifikation im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung auf Ebene der Personengesellschaft bei der beteiligten jPöR auf Grund des § 4 KStG nur ein BgA, soweit die Einkünfte der Personengesellschaft nicht vermögensverwaltend oder land- und forstwirtschaftlich sind. Dies gilt unabhängig von der Rechtsform der Personengesellschaft. Auch der Umstand, dass an der Personengesellschaft nur jPöR beteiligt sind, hat hierauf keinen Einfluss (vgl. BFH-Urteil 9.5.1984, I R 25/81, BStBl 1984 II S. 726). Ein solcher BgA liegt losgelöst davon vor, ob die für die Merkmale der wirtschaftlichen Selbständigkeit einerseits und des wirtschaftlichen Gewichts andererseits geltenden Umsatzgrenzen des R 4.1 Abs. 4 und 5 KStR erfüllt sind.

1. Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft

2	a) Alle Tätigkeiten der Mitunternehmerschaft werden mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben Die Beteiligung einer jPöR an einer Mitunternehmerschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG führt bei der jPöR nach Maßgabe der Rdnr. 3 zu einem oder mehreren BgA. Dies gilt unabhängig davon, ob die Tätigkeit der Mitunternehmerschaft (z.B. die Hausmüllentsorgung), würde sie von der jPöR unmittelbar selbst ausgeübt, bei ihr nach § 4 Abs. 5 KStG hoheitlich wäre und folglich zu keinem BgA führen würde. Zu dem BgA gehören auch das Sonderbetriebsvermögen und damit verbundene Sonderbetriebseinnahmen oder -ausgaben der jPöR bei dieser Mitunternehmerschaft.
3	Jede Tätigkeit der Mitunternehmerschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 oder Abs. 3 Nr. 1 EStG ist gesondert zu beurteilen (vgl. Rdnr. 59 des BMF-Schreibens vom 12.11.2009, BStBl 2009 I S. 1303). Eine atypisch stille Gesellschaft kann unter den Voraussetzungen des § 15 EStG eine andere Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sein. Die sich auf Ebene der jPöR aus der Beteiligung an der Mitunternehmerschaft ergebenden BgA sind nach Maßgabe des § 4 Abs. 6 Satz 1 KStG zusammenzufassen.
4	Vermögensverwaltende Tätigkeiten, z.B. das Halten von Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, sind danach zu beurteilen, ob sie als selbständige Tätigkeit oder als Hilfs- oder Nebengeschäft zu einer übrigen Tätigkeit der Mitunternehmerschaft einzuordnen sind. Es ist kein BgA anzunehmen, wenn die erste Fallvariante vorliegt.
5	Ist die jPöR an einer Mitunternehmerschaft beteiligt, die Organträgerin einer Kapitalgesellschaft ist, sind die Tätigkeiten der Kapitalgesellschaft (Organgesellschaft) für Zwecke der Rdnr. 3 Satz 1 der Organträgerin zuzuordnen.
6	Übt die Mitunternehmerschaft eine Tätigkeit im Sinne des § 13 EStG aus, führt dies insoweit bei der jPöR zu keinem BgA.
7	Auch die Beteiligung an einer Personengesellschaft, die ausschließlich auf Grund einer gewerblichen Prägung im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2...