BFH Urteil vom 11.03.1999 - V R 78/98

Entscheidungsstichwort (Thema)

Eigenverbrauch durch private PKW-Nutzung

Leitsatz (amtlich)

1. Der Eigenverbrauch durch die private Nutzung des dem Unternehmen zugeordneten PKW ist mit den bei Ausführung dieses Umsatzes entstandenen Kosten, die zum Vorsteuerabzug berechtigt haben, zu versteuern.

2. Der Wert der Nutzungsentnahme nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist für das Umsatzsteuerrecht grundsätzlich kein geeigneter Maßstab, um diese Kosten auf die Privatfahrten und die unternehmerischen Fahrten aufzuteilen.

Normenkette

UStG 1993 § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b, § 10 Abs. 4 Nr. 2; EWGRL 388/77 Art. 6 Abs. 2 Buchst. a; FGO § 96 Abs. 1 S. 1; AO 1977 § 162; EStG § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Unternehmer. Im Rahmen seines Unternehmens nutzte er einen PKW, der im Jahre 1991 erstmals zugelassen worden war und dessen Anschaffungskosten zum 31. Dezember 1995 auf 1 DM abgeschrieben waren. Im Streitjahr 1996 entfielen nach den Angaben des Klägers auf die Fahrten mit dem PKW 7 183,95 DM Betriebsausgaben.

Der Kläger führte kein Fahrtenbuch. Bei der Veranlagung des Klägers zur Umsatzsteuer schätzte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -FA-) den auf die private Nutzung des PKW entfallenden Eigenverbrauch abweichend von der Steuererklärung auf 5 544 DM. Dabei ging das FA von dem Entnahmewert der PKW-Nutzung (monatlich 1 v.H. des Listenpreises des PKW einschließlich Umsatzsteuer) gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) aus und legte ihn -nach einem pauschalen Abzug für nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten in Höhe von 20 v.H.- als Bemessungsgrundlage für den mit den privaten Fahrten verwirklichten Eigenverbrauch zugrunde (Umsatzsteuerbescheid für 1996 vom 29. Juli 1997).

Die dagegen nach erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage hatte insoweit Erfolg, als das Finanzgericht (FG) die auf die Privatfahrten entfallenden Kosten nicht mit 1 v.H. des Brutto-Listenpreises (einschließlich Umsatzsteuer), sondern mit 1 v.H. des Netto-Listenpreises (ausschließlich Umsatzsteuer) schätzte. Dem lag die Auffassung zugrunde, das FA habe in unzulässiger Art und Weise Umsatzsteuer auf Umsatzsteuer erhoben. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1999, 86 veröffentlicht.

Gegen das Urteil des FG wendet sich das FA mit der Revision. Es rügt Verletzung materiellen Rechts und meint, der Umstand, daß der Ausgangswert für seine Wertermittlung (der Listenpreis des PKW) Umsatzsteuer enthalte, ändere nichts daran, daß mit dieser Wertermittlung lediglich Kosten -und damit Werte ohne Umsatzsteuer- geschätzt würden.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Das FG hat die Kosten der Nutzung des PKW, soweit sie zum Vorsteuerabzug berechtigt haben, nicht festgestellt und sie demzufolge auch nicht entsprechend der Vorschrift des § 162 der Abgabenordnung (AO 1977) auf die unternehmerischen Fahrten und die Privatfahrten aufgeteilt.

1. Das FG ist in Übereinstimmung mit den Beteiligten zu Recht davon ausgegangen, daß die private Nutzung des dem Unternehmen zugeordneten PKW mit den bei Ausführung dieses Umsatzes entstandenen Kosten zu versteuern ist (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b, § 10 Abs. 4 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes 1993 -UStG-). Dabei bleiben die Kosten, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt haben, außer Ansatz (Art. 6 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG -Richtlinie 77/388/EWG- ; Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften -EuGH-, Urteil vom 25. Mai 1993 Rs. C-193/91 - Mohsche -, Slg. 1993, I-2615, BStBl II 1993, 812). Bei einem gemischt (unternehmerisch und nichtunternehmerisch) genutzten Gegenstand -wie dem PKW des Klägers- hat der Steuerpflichtige das Recht, lediglich den unternehmerisch genutzten Teil seinem Unternehmen zuzuordnen; er kann aber auch den gesamten Gegenstand seinem Unternehmen zuordnen und die unternehmensfremde Verwendung als Verwendungseigenverbrauch versteuern (vgl. EuGH-Urteil vom 4. Oktober 1995 Rs. C-291/92 - Armbrecht - Slg. 1995, I-2775, BStBl II 1996, 392; Bundesfinanzhof -BFH-, Beschluß vom 24. September 1998 V R 61/96, BFHE 187, 70). Dementsprechend kann er auch den Vorsteuerabzug aus den laufenden Betriebskosten des gemischt genutzten Fahrzeugs (z.B. aus dem Entgelt für die Lieferung von Treibstoff oder für die Reparatur und Wartung des Fahrzeugs) nach § 15 UStG nur zu dem unternehmerisch genutzten Anteil geltend machen; er kann aber auch den Vorsteuerabzug zunächst voll in Anspruch nehmen und dann in Höhe der nichtunternehmerischen Nutzung einen Verwendungseigenverbrauch versteuern.

2. Wegen dieser Abhängigkeit des Steuertatbestands des Verwendungseigenverbrauchs vom Vorsteuerabzug muß zunächst festgestellt werden, für welche bei Ausführung des Verwendungseigenverbrauchs entstandenen Kosten oder -anders ausgedrückt- für welche mit dem Betrieb des Fahrzeugs zusammenhängenden Eingangsleistungen der Unternehmer den vollen Vorsteuerabzug geltend gemacht hat.

Der Kläger hat die auf das Fahrzeug entfallenen Betriebsausgaben auf 7 183,95 DM beziffert. Das FG hätte sich vergewissern müssen, ob bei dem genannten Betrag bereits die Betriebsausgaben, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt haben (z.B. Versicherungskosten und Kraftfahrzeugsteuer), ausgeschieden worden sind.

3. Erst nach Ermittlung der vorgenannten Kosten waren diese auf die unternehmerischen Fahrten und die Privatfahrten im Wege der Schätzung aufzuteilen.

Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 darf die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nur schätzen, soweit sie sie nicht ermitteln kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind (§ 162 Abs. 1 Satz 2 AO 1977). Eine entsprechende Schätzungsbefugnis hat auch das FG, wenn eine weitere Sachaufklärung nicht möglich oder nicht zumutbar ist (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 162 AO 1977). Die gewählte Schätzungsmethode muß dem Ziel gerecht werden, die Besteuerungsgrundlagen durch Wahrscheinlichkeitsüberlegungen so zu bestimmen, daß sie der Wirklichkeit möglichst nahe kommen (BFH-Urteile vom 18. Dezember 1984 VIII R 195/82, BFHE 142, 558, BStBl II 1986, 226, und vom 10. Oktober 1986 VI R 12/83, BFH/NV 1987, 698).

Da der Kläger kein Fahrtenbuch geführt hat, sind die Kosten aufgrund anderer Wahrscheinlichkeitsüberlegungen aufzuteilen. Schätzungsunschärfen, die sich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen ergeben, muß dieser hinnehmen (BFH in BFHE 142, 558, BStBl II 1986, 226).

Der Wert der Nutzungsentnahme nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist für das Umsatzsteuerrecht grundsätzlich kein geeigneter Maßstab, um die genannten Kosten auf die Privatfahrten und die unternehmerischen Fahrten aufzuteilen. Nach dieser Vorschrift ist die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs für jeden Kalendermonat mit 1 v.H. des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung kann der Unternehmer, der den Wert der Nutzungsentnahme nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ermittelt, aus Vereinfachungsgründen von diesem Wert auch bei der Bemessungsgrundlage für den umsatzsteuerpflichtigen Eigenverbrauch ausgehen; dabei kann er für die nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten einen Abschlag von 20 v.H. vornehmen (Bundesministerium der Finanzen, Schreiben vom 11. März 1997 IV C 3 -S 7102- 5/97, BStBl I 1997, 324, unter I. Absatz 2).

Im Streitfall hat der Kläger von dieser Vereinfachungsregelung keinen Gebrauch gemacht; vielmehr wendet er sich gegen den Ansatz des (bereinigten) Entnahmewerts von 5 544 DM.

Der Ansatz des Entnahmewerts verbietet sich ohnehin, wenn die mit der Nutzung des PKW zusammenhängenden Kosten, für die der Kläger den Vorsteuerabzug berechtigterweise in Anspruch genommen hat (vgl. oben unter 2.), geringer sind. Die Bemessungsgrundlage für den Verwendungseigenverbrauch kann immer nur einen Bruchteil der gesamten Kraftfahrzeugkosten ausmachen (vgl. oben unter 1.).

Aber auch dann, wenn der Entnahmewert nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG niedriger ist als die gesamten Kraftfahrzeugkosten, hat er nur eine geringe Aussagekraft für die Kostenanteile, die auf die Privatfahrten und die unternehmerischen Fahrten entfallen. Der Entnahmewert geht vom Listenpreis des Fahrzeugs aus und berücksichtigt weder die tatsächlich auf den Betrieb des Fahrzeugs entfallenden Kosten noch die konkreten Nutzungsverhältnisse im Einzelfall.

Da der Entnahmewert des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG und die Bemessungsgrundlage für den nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b, § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG, Art. 6 Abs. 2 Buchst. a Richtlinie 77/388/EWG zu besteuernden Verwendungseigenverbrauch unabhängig voneinander zu ermitteln sind und die zuletzt genannten Vorschriften nicht auf den Listenpreis des Kraftfahrzeugs abstellen, erübrigen sich auch Überlegungen dazu, ob bei der Schätzung der Bemessungsgrundlage für den Verwendungseigenverbrauch vom "Bruttolistenpreis" (einschließlich Umsatzsteuer) oder vom "Nettolistenpreis" (ohne Umsatzsteuer) auszugehen ist.

Fundstellen