Fachbeiträge & Kommentare zu Kommentar

Hinweis Die Kommentierung basiert auf dem Regierungsentwurf eines CSRD-Umsetzungsgesetzes vom 3.9.2025.[1] Rz. 238 Zum Zeitpunkt des Redaktionsschlusses für die vorliegende Kommentierung lag noch keine finale Gesetzesfassung des CSRD-Umsetzungsgesetzes vor. Auf Basis des Referentenentwurfs zum CSRD-Umsetzungsgesetz sind folgende Änderungen beabsichtigt: Die Überschrift des § 3... mehr

Rz. 128 § 322 HGB gilt für Jahres- und Konzernabschlussprüfungen gleichermaßen, sodass die dargestellten Grundsätze zu Bestätigungs- und Versagungsvermerken bei gesetzlichen Jahresabschlussprüfungen für Konzernabschlussprüfungen analog anzuwenden sind. Darüber hinaus ergeben sich nachfolgende Besonderheiten. 6.1 Prüfungsurteile Rz. 129 Bei der Nennung des geprüften Unternehmen... mehr

Rz. 220 Bei Gemeinschaftsprüfungen ist ein gemeinsamer Prüfungsbericht der Gemeinschaftsprüfer zu erstatten.[1] Folgende Besonderheiten gilt es zu berücksichtigen:[2] Die Ausführungen zum Prüfungsauftrag müssen Angaben zur gemeinsamen Bestellung mehrerer WP/vBP bzw. WPG/BPG enthalten. Da die Gemeinschaftsprüfer jeweils die Gesamtverantwortung für das Prüfungsergebnis haben, si... mehr

Rz. 232 Erfolgt durch den Abschlussprüfer eine Kündigung des Prüfungsauftrags aus wichtigem Grund (§ 318 Abs. 6 und 7 HGB) hat er gem. § 318 Abs. 6 Satz 4 HGB über das Ergebnis der bisherigen Prüfung gegenüber den Organen der zu prüfenden Ges. zu berichten.[1] Zu Einzelheiten der Berichterstattung vgl. § 318 Rz. 89 ff. Rz. 233 Neben den gesetzlichen Vertretern hat der Abschlu... mehr

Rz. 67 In die Vorwegberichterstattung einzubeziehen sind auch im Verlauf der Abschlussprüfung gewonnene Erkenntnisse über falsche Darstellungen oder sonstige Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften sowie Tatsachen, die schwerwiegende Verstöße der gesetzlichen Vertreter oder von Arbeitnehmern gegen Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder die Satzung erkennen lassen (Abs. 1 Satz 3).... mehr

Rz. 226 Die Berichterstattung über Prüfungen nach internationalen Prüfungsgrundsätzen folgt den dort hierfür maßgeblichen Grundsätzen.[1] Rz. 227 Die Berichterstattung über nach ISA durchgeführte Abschlussprüfungen richtet sich nach ISA 700, 701, 705 und 706. Nach ISA 700 hat der Abschlussprüfer ein Prüfungsurteil in Form eines sog. Bestätigungsberichts, dem sog. Auditor’s Re... mehr

Rz. 26 Im Unterschied zu der früheren Vorgehensweise des Berufsstands sind Bestätigungsvermerke generell zu adressieren,[1] während dies früher nur bei freiwilligen Abschlussprüfungen vorgesehen war. Die Adressierung richtet sich an das geprüfte Unt, nicht etwa an dessen Organe oder Anteilseigner. Formulierungs-Beispiel An die ... [Gesellschaft] Die Adressierung erfolgt unmitt... mehr

Rz. 94 Abs. 2 Satz 1 verpflichtet den Abschlussprüfer festzustellen, ob die Buchführung und die weiteren geprüften Unterlagen, der Jahresabschluss sowie der Lagebericht den gesetzlichen Vorschriften und den ergänzenden Vorschriften des Gesellschaftsvertrags bzw. der Satzung entsprechen. Da es sich um die Feststellung der Ordnungsmäßigkeit handelt, kann auf die Darstellung vo... mehr

Rz. 194 Die Regelung von § 322 HGB gilt gem. § 6 Abs. 1 Satz 2 PublG für nach dem PublG zur Rechnungslegung verpflichtete Unternehmen sinngemäß. Sinngemäß bedeutet, dass die für gesetzliche Abschlussprüfung entwickelten Grundsätze (Rz. 24 ff.) nur insoweit anzuwenden sind, als die nach PublG rechnungslegungspflichtigen Unternehmen entsprechende Rechnungslegungspflichten habe... mehr

Rz. 204 Nachdem die Neufassung der IDW PS 400er-Reihe die maßgeblichen Regelungen der ISA enthält, bestehen materiell bei der Formulierung des Bestätigungsvermerks keine bzw. nur sehr geringe Unterschiede zwischen den ISA und den deutschen PS.[1] Rz. 205 Gleichwohl bestehen in der Prüfungsdurchführung noch kleinere Unterschiede. Aufgrund separater Beauftragung sind auch Prüfu... mehr

Rz. 24 § 322 HGB enthält keine Anforderung an eine Überschrift für den Bestätigungsvermerk bzw. Versagungsvermerk. Damit ein Bestätigungsvermerk von anderen, abgeschwächteren Formen von Prüfungsurteilen (z. B. Bescheinigung) eindeutig unterschieden werden kann, hat sich in der Praxis die Verwendung einer Überschrift bewährt. Rz. 25 Angelehnt an die Bezeichnung der gesetzliche... mehr

Rz. 128 Sachverhaltsgestaltende Maßnahmen können die Momentaufnahme des Jahresabschlusses über die Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte hinaus zielorientiert beeinflussen. Hierunter sind Maßnahmen zu verstehen, die sich auf Ansatz oder Bewertung von VG und Schulden auswirken, sofern sie von der üblichen Gestaltung abweichen, die nach Einschätzung des Abschlussprüfers den E... mehr

Rz. 140 Ergeben sich wesentliche Unsicherheiten aus der Tatsache, dass ein Zwischenabschluss für ein in den Konzernabschluss einbezogenes TU gem. § 299 Abs. 2 HGB nicht aufgestellt wurde, ist dies in einem gesonderten Abschnitt als Hinweis zur Hervorhebung eines Sachverhalts (Rz. 109) gem. § 322 Abs. 3 Satz 2 HGB anzugeben. Rz. 141 Ein Hinweis ist auch dann geboten, wenn der ... mehr

Rz. 193 Erstellt die Ges. einen gesonderten nichtfinanziellen (Konzern-)Bericht und macht diesen durch Veröffentlichung auf der Internetseite öffentlich zugänglich (§ 289b Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b HGB), hat der Abschlussprüfer nach § 317 Abs. 2 Satz 5 Halbsatz 1 HGB vier Monate nach dem Abschlussstichtag eine ergänzende Prüfung durchzuführen, ob der gesonderte nichtfina... mehr

Rz. 165 Für Konzernabschlussprüfungen gelten die in Rz. 25–161 dargestellten Grundsätze analog, da § 321 HGB auch auf Konzernabschlussprüfungen i. S. v. § 316 Abs. 2 HGB anzuwenden ist. Im Folgenden wird lediglich auf konzernspezifische Besonderheiten eingegangen. Die Konzernabschlussprüfung stellt einen eigenständigen Prüfungsauftrag dar. Daher ist grds. ein separater Prüfu... mehr

Rz. 1 § 321 HGB ist eine für alle nach HGB prüfungspflichtigen Ges. (große und mittelgroße KapG, KapCoGes) zu beachtende Vorschrift. Eigentlich "Betroffener" der Regelung ist aber nicht der Bilanzierende, sondern dessen Abschlussprüfer. Die Vorschrift regelt die Mindestinhalte für den Prüfungsbericht, die der Gesetzgeber dem gesetzlichen Abschlussprüfer auferlegt hat. Rz. 2 D... mehr

Rz. 33 Der Grundsatz der Wahrheit des Prüfungsberichts erfordert, dass der Inhalt des Prüfungsberichts den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechen muss. Der Abschlussprüfer hat im Prüfungsbericht darzustellen, wenn er sich im Zuge einer eigenverantwortlichen Verwertung auf die Ergebnisse anderer Abschlussprüfer (z. B. durchgeführte Abschlussprüfungen von Tochtergesellschafte... mehr

Rz. 176 I. R. d. Berichtspflichten nach Abs. 2 Satz 1 hat der Abschlussprüfer zu folgenden Bereichen Ausführungen in den Prüfungsbericht aufzunehmen: Konsolidierungskreis und Konzernabschlussstichtag, Ordnungsmäßigkeit der in den Konzernabschluss einbezogenen Abschlüsse, Ordnungsmäßigkeit des Konzernabschlusses. Rz. 177 Bzgl. des Konsolidierungskreises ist – da entsprechende Ang... mehr

Rz. 211 § 316 Abs. 3 Satz 2 HGB verpflichtet den Abschlussprüfer, über eine durchgeführte Nachtragsprüfung zu berichten. Es handelt sich nicht um einen eigenständigen Prüfungsauftrag, sondern infolge vorgenommener Änderungen am geprüften Jahresabschluss und Lagebericht um die "Wiederaufnahme" des eigentlich schon beendeten Prüfungsauftrags. Gleichwohl wird im Regelfall ein e... mehr

Rz. 42 § 321 HGB verlangt keine Angaben zum Prüfungsauftrag. Gleichwohl sind sie aus dem Grundsatz der Klarheit abzuleiten. Die berufsständischen Vorgaben sehen in dem Abschnitt Prüfungsauftrag regelmäßig Angaben vor zu:[1] Adressierung des Prüfungsberichts, Firma und Sitz des geprüften Unternehmens, Abschlussstichtag (bei Rumpfgeschäftsjahren Beginn und Ende), Hinweis darauf, d... mehr

Rz. 59 Eine Bestandsgefährdung liegt nach allgemeiner Auffassung grds. dann vor, wenn ernsthaft damit zu rechnen ist, dass das Unt in absehbarer Zeit seinen Geschäftsbetrieb nicht mehr fortführen kann und ggf. Insolvenz anmelden oder in Liquidation gehen muss.[1] Als "absehbare Zeit" wird nach berufsständischen Grundsätzen ein Zeitraum von mind. zwölf Monaten, gerechnet vom ... mehr

Rz. 129 Bei der Nennung des geprüften Unternehmens ist die Firma des MU, das den Konzernabschluss aufstellt, anzugeben. Die Beschreibung des Prüfungsgegenstands erfolgt durch Hinweis auf den Konzernabschluss und Konzernlagebericht, anstelle Jahresabschluss und Lagebericht. Die Bestandteile des Konzernabschlusses sind zu nennen, d. h. gem. § 297 Abs. 1 HGB Konzernbilanz, Konz... mehr

Rz. 221 Die Berichterstattung über eine gem. § 316 HGB durchgeführte Abschlussprüfung erfolgt regelmäßig in deutscher Sprache. Aufgrund der Adressatenorientierung des Prüfungsberichts (Rz. 36) stellt sich oftmals das Erfordernis, den Prüfungsbericht auch in fremder Sprache zu erstatten. Hierbei sind zwei Möglichkeiten zu unterscheiden: Übersetzung des in deutscher Sprache ers... mehr

Rz. 234 Der Abschlussprüfer hat den gesetzlichen Vertretern einen fachlich einwandfreien und den Grundsätzen des § 321 HGB entsprechenden Prüfungsbericht vorzulegen. Enthält der Prüfungsbericht demgegenüber Sachverhaltsfehler oder fachliche Mängel, so hat der Auftraggeber nach allgemeinen Grundsätzen Anspruch auf Mängelbeseitigung durch den Abschlussprüfer (§ 633 BGB).[1] Ei... mehr

Rz. 72 Bei der Berichterstattung über falsche Darstellungen gegen Vorschriften zur Rechnungslegung sind neben den gesetzlichen Vorschriften auch die (kodifizierten oder nicht kodifizierten) GoB zu beachten.[1] Zu den GoB rechnen gem. der Fiktion des § 342q Abs. 2 HGB die vom DRSC verabschiedeten und vom BMJV bekannt gemachten DRS. Weiterhin können auch rechnungslegungsbezoge... mehr

Rz. 81 Abs. 3 der Vorschrift verpflichtet den Abschlussprüfer, in einem besonderen Abschnitt des Prüfungsberichts Gegenstand, Art und Umfang der Abschlussprüfung zu erläutern. Darüber hinaus ist im Prüfungsbericht auch auf die angewandten Rechnungslegungs- und Prüfungsgrundsätze einzugehen. Aufgrund der Adressatenausrichtung des Prüfungsberichts sind hier zur Schaffung einer... mehr

Rz. 44 Der Bestätigungsvermerk muss im unmittelbaren Anschluss an den Abschnitt zum Prüfungsurteil Ausführungen zur Grundlage für die Prüfungsurteile enthalten. Diese Informationen dienen dem Verständnis der Prüfungsurteile[1] und beinhalten Erklärungen des Abschlussprüfers, dass[2] die Prüfung in Übereinstimmung mit § 317 HGB unter Beachtung der vom IDW festgestellten Grunds... mehr

Rz. 95 Die Beurteilung der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung betrifft die Verpflichtungen aus §§ 238–241 HGB. Hierzu gehören: die Organisation und das System der Buchführung, das Beleg- und Ablagewesen, die zeitnahe, vollständige und fortlaufende Erfassung von Geschäftsvorfällen, die Bestandsnachweise, die Herleitung des Abschlusses aus der Buchführung, das rechnungslegungsreleva... mehr

Rz. 164 Werden der geprüfte Jahresabschluss und Lagebericht bzw. Konzernabschluss und Konzernlagebericht nach Erteilung des Bestätigungsvermerks geändert, erfolgt gem. § 316 Abs. 3 HGB eine erneute Prüfung, soweit es die Änderung erfordert (§ 316 Rz. 38). Die Nachtragsprüfung kann nur durch den bestellten Abschlussprüfer erfolgen (§ 316 Rz. 44), bei Wegfall des bestellten Ab... mehr

Rz. 197 § 325 Abs. 3a HGB ermöglicht die Zusammenfassung des Bestätigungsvermerks zum Konzernabschluss mit dem Bestätigungsvermerk zum Jahresabschluss oder dem Bestätigungsvermerk zum IFRS-Einzelabschluss. Voraussetzung hierfür ist, dass der Konzernabschluss und der Jahresabschluss bzw. IFRS-Einzelabschluss zusammen im BAnZ offengelegt werden. Bezüglich der dann ebenfalls er... mehr

Rz. 182 Freiwillige Abschlussprüfungen werden aufgrund gesellschaftsvertraglicher oder satzungsmäßiger Vorgaben, vertraglicher Vereinbarungen mit Kreditgebern, Vorgaben eines zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten MU oder sonstiger Gründe beauftragt. Der Anwendungsbereich betrifft z. B.: KapG/KapCoGes, die als klein i. S. v. § 267 HGB einzustufen sind, Konzern... mehr

Rz. 53 In diesem Abschnitt des Bestätigungsvermerks werden die Verantwortlichkeiten der gesetzlichen Vertreter für den Abschluss und Lagebericht dargestellt. Soweit das geprüfte Unt ein gesetzlich vorgeschriebenes Aufsichtsgremium (Aufsichtsrat einer AG) oder ein diesem nachgebildetes Aufsichtsgremium (freiwillig eingerichteter Aufsichtsrat oder Beirat einer GmbH mit Überwac... mehr

Rz. 58 § 322 Abs. 4 Satz 1 sieht vor, dass der Bestätigungsvermerk einzuschränken oder zu versagen ist, wenn Einwendungen bestehen. Es werden darunter Beanstandungen verstanden, die sich i. R. d. Prüfungsdurchführung gegen die Rechnungslegung (Abschluss und Lagebericht) und ggf. einen sonstigen Prüfungsgegenstand (Rz. 27) ergeben haben und bis zur Beendigung der Abschlusspr... mehr

Rz. 114 Abs. 2 Satz 3 der Vorschrift verlangt vom Abschlussprüfer ein Eingehen auf die Einhaltung der Generalnorm des § 264 Abs. 2 HGB. Danach hat der Abschluss unter Beachtung der GoB oder sonstiger maßgeblicher Rechnungslegungsgrundsätze insgesamt ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Ges. zu vermitteln. Rz. 115... mehr

Rz. 207 Der Bestätigungsvermerk bezieht sich auf den geprüften Jahresabschluss, der wiederum nach § 244 HGB zwingend in deutscher Sprache aufzustellen ist. Damit ist nach h. M. auch der Bestätigungsvermerk nach § 322 HGB zwingend in deutscher Sprache zu erteilen.[1] Dies gilt auch für die Offenlegung gem. § 325 HGB. Rz. 208 Darüber hinaus besteht die Möglichkeit, Übersetzunge... mehr

Rz. 1 § 322 HGB beinhaltet mit den Regelungen zum Bestätigungsvermerk den für die Öffentlichkeit wohl bedeutendsten Teil der Abschlussprüfung: den (auch) für die Öffentlichkeit bestimmten Bestätigungsvermerk als zusammenfassendes Prüfungsergebnis. Mit Stand vom 29.10.2021 wurden IDW PS 400 n. F., IDW PS 401, IDW PS 405 und IDW PS 406 redaktionell an die Änderungen durch das F... mehr

Rz. 124 Für Bewertungsmethoden ist in § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB ein Stetigkeitsgebot kodifiziert. Der Gesetzgeber lässt nur in sachlich begründeten Ausnahmefällen eine Durchbrechung der Bewertungsstetigkeit gem. § 252 Abs. 2 HGB zu (§ 252 Rz. 141 ff.). Ein Abweichen von bisher angewandten Bewertungsmethoden kommt demnach nur in sehr eingeschränktem Umfang in Betracht,[1] sodass... mehr

Rz. 140 Soweit der Prüfungsauftrag aufgrund gesellschaftsvertraglicher bzw. satzungsmäßiger Regelung oder aufgrund freiwilliger Beauftragung erweitert ist und sich diese Erweiterung nicht auf den Jahresabschluss oder Lagebericht bezieht, ist über das Ergebnis dieser Erweiterung in einem separaten Abschnitt des Prüfungsberichts zu berichten.[1] Über diejenigen Erweiterungen de... mehr

Rz. 130 Die in Abs. 2 Satz 5 der Vorschrift geforderte Aufgliederung und Erläuterung von Abschlussposten sind nur dann obligatorisch, wenn durch die Aufgliederung und Erläuterung eine wesentliche Verbesserung des Verständnisses der Gesamtaussage erreicht wird.[1] Sofern einzelne Posten aufgegliedert werden, sind sie auch zu erläutern. Dies erfordert regelmäßig Ausführungen, ... mehr

Rz. 5 § 321 HGB ist für alle gesetzlichen Abschlussprüfungen (Jahresabschlussprüfung, Konzernabschlussprüfung) anzuwenden. In den §§ 316–324a HGB sind die gesetzlichen Grundlagen für die Abschlussprüfung kodifiziert. Etliche andere Gesetze verweisen auf diese und lehnen sich dementsprechend an die handelsrechtlichen Grundsätze an (z. B. § 6 Abs. 1 PublG, § 34 KHG NRW, § 6b A... mehr

Rz. 30 Es existieren folgende Formen des Prüfungsurteils: uneingeschränktes Prüfungsurteil, eingeschränktes Prüfungsurteil, versagtes Prüfungsurteil, Nichtabgabe eines Prüfungsurteils. Rz. 31 Da bei einem eingeschränkten Bestätigungsvermerk zwischen Einwendungen und Prüfungshemmnissen als Grund für die Einschränkung differenziert wird, ergibt sich folgendes Schaubild: Abb. 3: Art... mehr

Rz. 81 Neben Einschränkungen aufgrund von Einwendungen sind auch Einschränkungen aufgrund von Prüfungshemmnissen möglich. Ein Prüfungshemmnis liegt dann vor, wenn der Abschlussprüfer nach Ausschöpfung aller angemessenen Möglichkeiten zu Klärung des Sachverhalts für abgrenzbare Teile der Rechnungslegung nicht in der Lage ist, ausreichende geeignete Prüfungsnachweise zu erlang... mehr

Rz. 150 Abs. 5 der Vorschrift betrifft die Unterzeichnung und Vorlage des Prüfungsberichts durch den Abschlussprüfer. Die Unterzeichnung des Prüfungsberichts ist zu unterscheiden von der Unterzeichnung des Bestätigungsvermerks; es handelt sich um zwei separate Elemente der Berichterstattung mit unterschiedlichem Adressatenkreis (Rz. 9). Rz. 151 Der Prüfungsbericht ist unter An... mehr

Rz. 29 Der Grundsatz der Klarheit ist in Abs. 1 Satz 1 explizit angesprochen. Der Grundsatz verlangt eine verständliche, eindeutige und problemorientierte Berichterstattung. Hierzu gehört eine übersichtliche, möglichst kontinuierliche Gliederung, die nach den Berufsgrundsätzen wie folgt empfohlen wird:[1] Prüfungsauftrag, Grds. Feststellungen, Gegenstand, Art und Umfang der Prü... mehr

Rz. 170 Zum Gegenstand der Konzernabschlussprüfung ist anzugeben, nach welchen Rechnungslegungsgrundsätzen der Konzernabschluss und der Konzernlagebericht aufgestellt wurden. Darüber hinaus sind Angaben zum Prüfungsgegenstand erforderlich betreffend die Prüfung[1] der Abgrenzung des Konsolidierungskreises, der Ordnungsmäßigkeit der in den Konzernabschluss einbezogenen Jahresab... mehr

Rz. 198 Eine Erstattung von Teilberichten kommt insbes. dann in Betracht, wenn aus Gründen der Eilbedürftigkeit vor Abschluss der Prüfung bestimmte Feststellungen dem Aufsichtsrat mitzuteilen sind. Dies betrifft v. a. die Ausübung der Redepflicht zu bestandsgefährdenden oder entwicklungsbeeinträchtigenden Tatsachen (Rz. 59) und Unregelmäßigkeiten und Verstößen (Rz. 67). Rz. 19... mehr

Rz. 35 Der Grundsatz der Vollständigkeit beinhaltet die Forderung, dass der Prüfungsbericht alle in den jeweiligen gesetzlichen Vorschriften oder vertraglichen Vereinbarungen geforderten Feststellungen enthält. Der Grundsatz der Vollständigkeit wird durch den Grundsatz der Klarheit begrenzt. Daher sind insbes. wesentliche Feststellungen und Ergebnisse der Prüfung darzustelle... mehr

Rz. 100 Während im Prüfungsbericht gem. § 321 Abs. 1 Satz 3 HGB auf bestandsgefährdende und entwicklungsbeeinträchtigende Risiken i. R. d. Redepflicht zu berichten ist, ergibt sich im Bestätigungsvermerk eine Hinweispflicht nur für bestandsgefährdende Risiken gem. § 322 Abs. 2 Satz 3 HGB. Mit dieser Hinweispflicht hat der Gesetzgeber die Warnfunktion des Bestätigungsvermerks ... mehr

Rz. 49 Der Abschlussprüfer hat in seiner Stellungnahme zur Lagebeurteilung durch die gesetzlichen Vertreter deren wesentliche Aussagen im Lagebericht zu würdigen. Im Vordergrund hierbei steht die Beurteilung des Fortbestands und der zukünftigen Entwicklung des Unt, wie sie im Jahresabschluss und Lagebericht ihren Ausdruck gefunden haben.[1] Gelangt der Abschlussprüfer bei se... mehr

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