BFH Urteil vom 21.06.1989 - X R 19/85 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Kürzung des zusätzlichen Sonderausgabenabzugsbetrages

Leitsatz (NV)

Der zusätzliche Sonderausgabenabzugsbetrag für Versicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG 1979/1981 steht den Ehegatten gemeinsam zu. Die Kürzung nach Satz 2 dieser Vorschrift ist auch dann von dem vollen Abzugsbetrag vorzunehmen, wenn ihre Voraussetzungen nur in der Person eines Ehegatten erfüllt sind.

Normenkette

EStG 1979/1981 § 10 Abs. 3 Nr. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

Umstritten ist, ob der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) als zusätzlichen Sonderausgabenabzug für Versicherungsbeiträge gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes 1979/1981 (EStG) zu Recht für 1981 nur 248 DM und für 1982 nur 924 DM anerkannt hat.

Der Kläger und Revisionskläger zu 1. (Kläger) hatte in den Streitjahren aus seiner Tätigkeit Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Seine mit ihm zusammen veranlagte Ehefrau, die Klägerin und Revisionsklägerin zu 2. (Klägerin) hatte im Jahre 1981 54 703 DM und im Jahre 1982 59 030 DM Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Für 1981 machten die Kläger 19 462 DM und für 1982 19 590 DM Versicherungsbeiträge i. S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG geltend. Das FA kürzte die gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG möglichen Höchstbeträge von 5 000 DM (1981) und 6 000 DM (1982) gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b EStG für das Jahr 1981 um 4 752 DM (9 v. H. der Beitragsbemessungsgrenze von 52 800 DM) und für das Jahr 1982 um 5 076 DM (9 v. H. der Beitragsbemessungsgrenze von 56 400 DM). Dementsprechend erkannte es als abziehbare Beträge gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG für das Jahr 1981 248 DM und für das Jahr 1982 924 DM an. Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Im Klageverfahren machten die Kläger geltend, gemäß § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b EStG könne nur der Vorwegabzug desjenigen Ehegatten gekürzt werden, der Bezüge im Sinn dieser Vorschrift habe. Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen.

Mit der Revision verfolgen die Kläger ihr bisheriges Begehren weiter.

Sie beantragen, die Vorentscheidung aufzuheben und die Einkommensteuer 1981 auf . . . DM sowie die Einkommensteuer 1982 auf . . . DM festzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Das FG hat zu Recht die Kürzung des Vorwegabzugs nicht auf den Vorabbetrag der Klägerin beschränkt. Der volle Abzug entspricht der Regelung des EStG und ist verfassungsgemäß.

1. a) Der Bundesfinanzhof (BFH) hat zu § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG in den Fassungen vor 1978 in ständiger Rechtsprechung die Ansicht vertreten, daß es sich bei dem zusätzlichen Sonderausgabenabzugsbetrag um einen den Ehegatten gemeinsam zustehenden Höchstbetrag handelt und daß dementsprechend die Kürzung nach Satz 2 dieser Vorschrift auch dann von dem vollen Abzugsbetrag vorzunehmen ist, wenn ihre Voraussetzungen nur in der Person eines Ehegatten erfüllt sind (Urteile vom 30. August 1966 VI 287/65, BFHE 86, 757, BStBl III 1966, 676; vom 11. November 1966 VI 352/65, BFHE 87, 301, BStBl II 1967, 114; Beschluß vom 22. Mai 1981 VI B 12/81, BFHE 133, 401, BStBl II 1981, 709). Der erkennende Senat teilt diese Auffassung. Neue Gesichtspunkte, die nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG i. d. F. vom 21. Juni 1979 (BGBl I 1979, 721, BStBl I 1979, 379) und vom 6. Dezember 1981 (BGBl I 1981, 1249, BStBl I 1981, 666) eine andere Entscheidung rechtfertigen könnten, liegen nicht vor. Die Rechtsansicht des Senats steht überdies in Einklang mit der herrschenden Meinung im Schrifttum (vgl. insbesondere Kirchhof / Söhn, Einkommensteuergesetz, Rdnr. P 45 zu § 10; Herrmann / Heuer / Raupach, Einkommen- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, Rdnr. 399 ff. zu § 10 EStG; Blümich / Podehl, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Kommentar, Rdnr. 267 zu § 10 EStG; Schmidt / Heinicke, Einkommensteuergesetz, 8. Aufl., Anm. 30 e).

b) Entgegen der Auffassung des Klägers wird damit nicht die Regelung des § 26 b EStG unterlaufen. Die sich aufgrund der Zusammenveranlagung (§ 26 b EStG) ergebenden steuerlichen Vergünstigungen bleiben den Klägern in vollem Umfang erhalten. Darüber hinaus läßt sich - worauf das FG zu Recht hingewiesen hat - häufig weder feststellen, wer von den Ehegatten die Vorsorgeaufwendungen aus seinem Einkommen geleistet hat, noch voraussehen, wem die Leistungen einmal zugute kommen.

c) Die Regelung des § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b EStG verstößt ferner nicht gegen Art. 6 Abs. 1 i. V. m. Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes - GG - (ebenso: Kirchhof / Söhn, a.a.O.; a. A. Tiedtke, Einkommensteuer- und Bilanzsteuerrecht, 1983, S. 420). Maßgeblich für die Beurteilung ist, daß der den Ehegatten gemeinsam zustehende Höchstbetrag als eine Einheit anzusehen ist (s. o. a). Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - (vgl. insbesondere Beschluß vom 25. Januar 1972 1 BvL 30/69, BStBl II 1972, 325, 327) ist für Ehegatten eine gesetzliche Benachteiligung hinzunehmen, wenn die allgemeine Tendenz des Gesetzes auf Gleichbehandlung ausgeht und die Ehegatten teilweise begünstigt, teilweise benachteiligt werden, die gesetzliche Regelung im ganzen sich aber vorteilhaft oder zumindest ,,eheneutral" auswirkt und wenn die gesetzlichen Vorteile denen zugute kommen, die zu den von der Benachteiligung Betroffenen gehören. Das BVerfG hat dabei insbesondere auf die Vorteile verwiesen, die sich aufgrund des Splittingstarifs ergeben, sowie auf die Möglichkeit der Verteilung der Sonderausgaben unter den beiden Ehegatten. Der Senat hat Bedenken, ob damit auch Nachteile erfaßt werden können, die sich im Vergleich zu einem Ehepaar ergeben, bei dem keiner der Ehegatten die Voraussetzungen für eine Kürzung des zusätzlichen Abzugsbetrags erfüllt. Er braucht diese Frage jedoch nicht abschließend zu klären. Entscheidend ist nämlich, daß die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers erst dort endet, wo ein sachlicher Grund für die Gleichbehandlung oder Ungleichbehandlung fehlt. Nur die Einhaltung dieser äußersten Grenzen ist nachzuprüfen (BVerfG-Urteil vom 10. Februar 1987 1 BvL 18/81, 1 BvL 20/82, BVerfGE 74, 182, BStBl II 1987, 240). Es ist nicht darüber zu befinden, ob der Gesetzgeber die jeweils gerechteste und zweckmäßigste Regelung getroffen, sondern lediglich ob er vernünftige Grenzen gewahrt hat (BVerfG-Beschluß vom 9. April 1986 1 BvR 396/84, Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Einkommensteuergesetz ab 1975, § 34 Abs. 4, Rechtsspruch 8 m. w. N.; BVerfG-Urteil vom 8. April 1986 1 BvR 1186/83 u. a., BVerfGE 71, 364, 384 m. w. N.). Diese Grenzen sieht der erkennende Senat im Hinblick darauf als beachtet an, daß Zweck der Regelung des § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b EStG war, auch solche Personen vom Vorwegabzug auszuschließen, die - wie z. B. Beamte - im Zusammenhang mit ihrer Berufstätigkeit Anwartschaften auf eine Altersversorgung erwerben, ohne dazu Beiträge zu leisten (vgl. BTDrucks 8/292, S. 21, und 8/4031, S. 6). Sieht man den Höchstbetrag aber als Einheit an und berücksichtigt man ferner, daß sich häufig nicht feststellen läßt, wer von den Ehegatten die Vorsorgeaufwendungen im einzelnen tatsächlich aus seinem Einkommen geleistet hat, und auch nicht voraussehen läßt, wem die Leistungen einmal zugute kommen, so würde bei der von den Klägern angestrebten Auslegung die Zielsetzung der Vorschrift zumindest in Frage gestellt.

Da der erkennende Senat § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b EStG für verfassungsmäßig hält, kommt eine Vorlage gemäß Art. 100 GG an das BVerfG nicht in Betracht.

Fundstellen