Entscheidungsstichwort (Thema)
Finanzierungskosten einer Entnahme als Betriebsausgaben bei einer Personengesellschaft
Leitsatz (NV)
Auch bei einer Personengesellschaft sind Schuldzinsen nur dann durch den Betrieb veranlaßt (§ 4 Abs. 4 EStG), wenn die Darlehensmittel der Finanzierung betrieblich veranlaßter Aufwendungen dienen.
Werden die Darlehensmittel nur teilweise für betriebliche Zwecke verwendet, sind die Zinsen nur anteilig als Betriebsausgaben abziehbar.
Normenkette
EStG § 4 Abs. 4
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin zu 1.) - eine KG - betreibt ein . . . unternehmen. 1979 übertrug die damalige Komplementärin, X, ihren Gesellschaftsanteil auf ihren Sohn, den Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger zu 2.). X übertrug dem Kläger zu 2. ferner ein Grundstück aus ihrem Privatvermögen, das auch bei dem Kläger zu 2. Privatvermögen blieb.
Der Kläger zu 2. übernahm gleichzeitig im Innenverhältnis zwei Darlehensverbindlichkeiten der X gegenüber der Sparkasse in Z (Sparkasse) über . . . DM und . . . DM, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem übernommenen Grundstück standen. Die Beteiligten sehen diese Verbindlichkeiten als Privatschulden an.
Der Kläger zu 2. betrieb ferner die ,,Y-. . ." in Z als Einzelunternehmer.
Am 17. Juli 1979 nahm der Kläger zu 2. unter der Firma Y-. . . bei der Sparkasse ein Darlehen in Höhe von 120 000 DM auf. Vereinbarungsgemäß sollten damit die oben angegebenen beiden Darlehen der X sowie ein Darlehen der KG getilgt werden.
Der Betrag wurde wie verabredet (abzüglich 1800 DM Bearbeitungsgebühr) einem Konto der KG bei der Sparkasse gutgeschrieben. Das Konto wies in diesem Zeitpunkt einen Sollsaldo auf. Am Tag der Gutschrift wurden zu Lasten des Kontos der KG die zwei Darlehen der X, die (auf deren Konten bei der Sparkasse) mit . . . DM und . . . DM valutierten, sowie ein betriebliches Darlehen der KG zurückgezahlt.
Die KG wies das gesamte Darlehen als betriebliche Schuld aus und machte die Darlehenszinsen als Betriebsausgaben geltend.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) vertrat im Anschluß an eine Betriebsprüfung die Ansicht, daß lediglich 1/3 der auf das Darlehen entfallenden Zinsen Betriebsausgaben seien; im übrigen seien die Zinsen Privatentnahmen des Klägers zu 2. und seinem Gewinnanteil als Komplementär der KG zuzuschreiben.
Nach vergeblichem Einspruch erhob die KG (Klägerin zu 1.) Klage mit dem Antrag, die streitigen Zinsen als Sonderbetriebsausgaben des Klägers zu berücksichtigen.
Das Finanzgericht (FG), dessen Urteil im ersten Rechtszug in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1988, 163 veröffentlicht ist, gab der Klage statt.
Die Revision des FA führte zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG, weil der Kläger zu 2. nicht beigeladen worden war.
Das FG lud den Kläger zu 2. zum Verfahren bei. Am 14. Dezember 1988 hat auch der Kläger zu 2. gegen die ihm nachträglich vom FA bekanntgegebene Einspruchsentscheidung vom 29. November 1988 Klage erhoben. Das FG hat beide Verfahren zur gemeinsamen Entscheidung verbunden (§ 73 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Das FG gab der Klage auch im zweiten Rechtszug statt.
Mit der vom FG wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassenen Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).
Das FG hat zu Unrecht die streitigen Zinsen als Betriebsausgaben berücksichtigt; sie sind nicht durch den Betrieb der Klägerin zu 1. veranlaßt (§ 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes - EStG - in der in den Streitjahren geltenden Fassung), d. h., sie stehen nicht in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den gewerblichen Einkünften der Klägerin zu 1. bzw. ihrer Gesellschafter (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG).
Ob die Zahlung von Darlehenszinsen durch den Betrieb oder außerbetrieblich veranlaßt ist, beurteilt sich nach dem tatsächlichen Verwendungszweck des Darlehens (Beschluß des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 823). Darlehenszinsen sind nur dann Betriebsausgaben, wenn mit den Darlehensmitteln betrieblich veranlaßte Aufwendungen getätigt werden (Beschluß in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 824). Eine Entnahme ist grundsätzlich keine betrieblich veranlaßte Aufwendung.
Die aus dem Beschluß des BFH in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817 wiedergegebenen Grundsätze hat der BFH allerdings für Einzelgewerbetreibende entwickelt. Sie gelten jedoch in gleicher Weise, wenn eine Personengesellschaft Schuldzinsen als Betriebsausgaben geltend macht; auch insoweit gilt § 4 Abs. 4 EStG.
Auch bei der Personengesellschaft sind Schuldzinsen nicht bereits deshalb Betriebsausgaben, weil die Verbindlichkeit zivilrechtlich von der Gesellschaft eingegangen worden ist oder - wie hier - in der Bilanz der Gesellschaft als Schuld ausgewiesen wurde. Der Umstand, daß die Personengesellschaft als Darlehensschuldnerin auftritt, hat nicht ohne weiteres zur Folge, daß die Darlehensschuld zum (negativen) Betriebsvermögen der Gesellschaft gehört (vgl. BFH-Urteile vom 11. Mai 1989 IV R 56/87, BFHE 157, 152, BStBl II 1989, 657 bezüglich Lebensversicherung; vom 3. Oktober 1989 VIII R 184/85, BFHE 158, 385, BStBl II 1990, 319, und vom 30. Juni 1987 VIII R 353/82, BFHE 151, 360, BStBl II 1988, 418, bezüglich Wohngebäude; vom 19. Juli 1984 IV R 207/83, BFHE 142, 42, BStBl II 1985, 6, bezüglich Darlehen). Durch den Betrieb der Gesellschaft veranlaßt (§ 4 Abs. 4 EStG) sind Schuldzinsen nur, wenn die Darlehensmittel der Finanzierung betrieblich veranlaßter Aufwendungen dienen (vgl. Beschluß in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 824). Nur unter dieser Voraussetzung gehört die Darlehensschuld der Gesellschafter auch zu ihrem Betriebsvermögen.
Im Streitfall dienten die Darlehensmittel nur zum Teil der Finanzierung betrieblich veranlaßter Aufwendungen. Das FG hat festgestellt, daß mit der Darlehensvaluta in Höhe von . . . DM noch am Tag ihrer Gutschrift zwei Darlehen getilgt wurden, die unstreitig nicht zum negativen Betriebsvermögen der Klägerin zu 1. gehörten, sondern private Schulden des Klägers zu 2. bzw. seiner Mutter darstellten. Die Überweisung der Beträge auf die beiden Darlehenskonten der Mutter bei der Sparkasse sind Entnahmen.
Die Frage, ob es einem Gesellschafter freisteht, der Gesellschaft Mittel zu entnehmen und den finanziellen Bedarf der Gesellschaft danach durch Kredite zu decken, stellt sich hier nicht. Das Konto der Klägerin zu 1. wies im Zeitpunkt der Gutschrift der Darlehensvaluta einen negativen Saldo aus.
Die Darlehensschuld ist auch nicht durch Schuldumwandlung zur betrieblichen Schuld geworden. Es ist weder behauptet noch vom FG festgestellt, daß die Darlehensschuld in den Streitjahren durch Betriebseinnahmen getilgt worden ist. Ob die Darlehensschuld mit den Betriebseinnahmen hätte getilgt werden können, ist unerheblich, weil die Besteuerung an den verwirklichten Sachverhalt und nicht an einen möglichen Sachverhalt anknüpft.
Werden Darlehensmittel nur teilweise für betriebliche Zwecke verwendet, sind die Zinsen nur anteilig als Betriebsausgaben abziehbar (BFH-Beschluß in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 824, zu C. II. 3. d).
Nach der Rechtsauffassung des Senats ist ein etwas zu hoher Zinsanteil als Betriebsausgaben berücksichtigt worden. Dies bedarf jedoch nicht der Korrektur, weil das FA selbst in den streitigen Steuerbescheiden die Zinsen auch insoweit als Betriebsausgaben berücksichtigt hat.
Fundstellen
Haufe-Index 417622 |
BFH/NV 1991, 523 |
