Fachbeiträge & Kommentare zu Pensionsrückstellung

Rz. 63 § 6a Abs. 2 EStG unterscheidet für die erstmalige Rückstellungsbildung zwischen einer Rückstellung vor Eintritt des Versorgungsfalls (Abs. 2 Nr. 1), Rückstellung nach Eintritt des Versorgungsfalls (Abs. 2 Nr. 2). Vor Eintritt des Versorgungsfalls, also im Zeitraum der Anwartschaft, darf eine Rückstellung frühestens für das Wirtschaftsjahr der Zusage gebildet werden (Abs....mehr

Rz. 70 Scheidet der Arbeitnehmer vor Eintritt des Versorgungsfalls unter Aufrechterhaltung der Anwartschaft aus dem Dienstverhältnis aus, so sieht § 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 2 EStG hierfür eine besondere Teilwertermittlung vor (Rz. 81). Dies beruht auf dem Umstand, dass mangels einer aktiven Dienstleistungstätigkeit des Berechtigten in der Zukunft die Pensionsleistungen nicht weit...mehr

Rz. 19 Nach § 6a EStG darf für eine Pensionsverpflichtung eine Rückstellung gebildet werden. Vorausgesetzt ist eine betriebliche Veranlassung. Eine Rückstellungsbildung setzt Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG oder Bilanzierung nach § 5 EStG voraus. Bei Einnahme-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG wirken sich erst die (Renten- oder Kapital-)Za...mehr

Rz. 88d Für Altzusagen besteht ein handels- wie steuerrechtliches Wahlrecht für die Bildung von Pensionsrückstellungen (Rz. 13). Der Pensionsverpflichtete kann somit für jedes Wirtschaftsjahr im Rahmen des Höchstbetrags nach § 6a Abs. 4 S. 1 EStG neu entscheiden, ob und ggf. in welcher Höhe er Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen vornehmen will. Eine Verpflichtung zu ei...mehr

Rz. 64 Nach § 6a Abs. 2 Nr. 1 EStG der Vorschrift darf eine Rückstellung erstmals "für das Wirtschaftsjahr", d. h. in der Schlussbilanz des Wirtschaftsjahres, gebildet werden, in dem die Pensionszusage erteilt wird, frühestens aber für das Wirtschaftsjahr, bis zu dessen Mitte der Pensionsberechtigte das 27. Lebensjahr (für Zusagen ab 2018 das 23. Lebensjahr, Rz. 68a) vollend...mehr

Rz. 69 Zur Bedeutung der Vorschrift während der Geltung des Passivierungswahlrechts vgl. Rz. 63. Seit Bestehen der Passivierungspflicht für Pensionsrückstellungen kommt eine erstmalige Bilanzierung einer Pensionsverpflichtung im Wirtschaftsjahr des Eintritts des Versorgungsfalls nur noch in wenigen Fällen in Betracht, wenn die Pensionszusage erst mit Eintritt des Versorgungsfa...mehr

Rz. 8 Durch die Zusage, einem Arbeitnehmer und/oder seinen Hinterbliebenen eine Versorgungsrente zu zahlen, entsteht für den Arbeitgeber eine durch den Eintritt des Versicherungsfalls bedingte Verpflichtung zur Erbringung künftig fällig werdender Leistungen. Diese Verbindlichkeit ist vom Zeitpunkt der Zusage bis zum Eintritt des Versorgungsfalls dem Grunde und der Höhe nach ...mehr

Rz. 111 Nahe stehend sind Personen, die in einem besonderen persönlichen Verhältnis zum Stpfl. stehen. Neben nahen Verwandten können dies auch andere Personen wie z. B. Lebensgefährten sein.[1] Arbeitnehmer-Ehegatten können ebenso wie mitarbeitenden Familienangehörigen (Kinder) und auch Lebenspartnern innerhalb steuerlich anzuerkennender Arbeitsverhältnisse Pensionszusagen er...mehr

Rz. 49 Aufgrund des Zwecks der betrieblichen Altersversorgung, dem Begünstigten annäherungsweise seinen in der aktiven Dienstzeit erworbenen Lebensstandard zu erhalten, wird die Höhe der zugesagten Versorgungsleistungen häufig von der Höhe des Einkommens aus aktiver Tätigkeit abhängig gemacht. Welche Einkommensbeträge dabei zu berücksichtigen sind, ist in der Zusage (ggf. in...mehr

Rz. 61 Die Pensionszusage muss schriftlich erteilt sein. Es genügt somit Schriftlichkeit der Zusage des Arbeitgebers, die Annahmeerklärung des Arbeitnehmers bedarf keiner besonderen Form. Sie kann mündlich, ggf. auch stillschweigend erteilt werden.[1] Sie darf allerdings nicht vollkommen fehlen, weil sonst die Zusage als annahmebedürftiges Rechtsgeschäft nicht rechtswirksam ...mehr

Rz. 24 Tantiemen und Gewinnbeteiligungen sind i. d. R. keine Versorgungsleistungen, sondern laufende Leistungsentgelte, die einen besonders erfolgreichen Einsatz des Arbeitnehmers in einem bestimmten Zeitraum (regelmäßig: Wirtschaftsjahr) bewirken und vergüten sollen. Deshalb dienen diese Leistungen im Normalfall nicht dem Zweck, den Arbeitnehmer zu versorgen. Eine Pensionsv...mehr

Rz. 12 Ob eine Zusage vor oder nach dem Stichtag erteilt ist, hängt davon ab, wann für den Pensionsberechtigten der Rechtsanspruch aus der Zusage entsteht. Wann der Rechtsanspruch entsteht, ist nach arbeitsrechtlichen Grundsätzen zu entscheiden (Rz. 41). Danach können Versorgungsverpflichtungen auch ohne ausdrückliche und schriftliche Zusage, z. B. mündlich oder aufgrund bet...mehr

Rz. 32 § 6a EStG beinhaltet eine besondere Regelung für Rückstellungen für Pensionsverbindlichkeiten. Diese Regelung ist spezieller als die allgemeinen Rechtsgrundsätze, wie sie nach §§ 5, 6 EStG unter Einbeziehung der Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung für Rückstellungen allgemeiner Arten gelten. Soweit § 6a EStG Vorschriften über die Passivierung dem Grunde und der Höh...mehr

Rz. 4 Die Mittel zur Finanzierung der Altersversorgung aufgrund einer Pensionszusage werden vom Arbeitgeber aufgebracht. Die Arbeitnehmer können sich – im Gegensatz zur Direktversicherung und zur Pensionszusage über Pensionskassen – nicht durch eigene Beiträge beteiligen, weil dadurch für den Arbeitgeber ein versicherungsaufsichtsrechtlich genehmigungspflichtiges Versicherun...mehr

Rz. 62 Pensionsrückstellungen werden unter der Position "Rückstellung für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen" (§ 266 Abs. 3 B.1. HGB) passiviert. Bei Kleinstkapitalgesellschaften und kleinen Kapitalgesellschaften ergeben sich im Hinblick auf die Detaillierung des Bilanzausweises gem. § 267a HGB bzw. § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB Erleichterungen. Rz. 63 Unterdeckungen, die darau...mehr

Rz. 101 Im Gegensatz zum Handelsrecht akzeptiert das Steuerrecht nur eine Bewertungsmethode, das Teilwertverfahren gemäß § 6a EStG. Bei der Berechnung des Teilwerts der Pensionsverpflichtungen wird zwischen aktiven Anwärtern und ausgeschiedenen Begünstigten (Anwärter mit unverfallbaren Anwartschaften bzw. Leistungsempfänger) unterschieden. Bei aktiven Anwärtern folgt die Bewer...mehr

Rz. 90 Gem. § 6a Abs. 1 Satz 1 EStG "… darf eine Rückstellung …" nur unter gewissen Bedingungen gebildet werden. Dies könnte zu der Annahme berechtigen, dass § 6a EStG ein eigenes Ansatzwahlrecht, unabhängig vom HGB beinhaltet. So wird davon ausgegangen, dass das Wahlrecht in der Formulierung des § 6a Abs. 1 Satz 1 EStG i. S. d. Maßgeblichkeit des § 5 Abs. 1 EStG zu interpre...mehr

Rz. 77 Mit der erstmaligen Anwendung des BilMoG waren im Hinblick auf die Bewertung von Pensionsrückstellungen im Einzelfall erhebliche Veränderungen verbunden, die z. T. zu Erhöhungen der Pensionsrückstellung im oberen 2-stelligen Prozentbereich führten.[1] Rz. 78 Unternehmen, die von der Übergangsregelung des Art. 67 Abs. 1 EGHGB Gebrauch machen, verteilen den Unterschiedsb...mehr

Rz. 156 Seit der Einführung des BilMoG bieten sich im HGB 2 Gestaltungsformen zur Reduzierung der bilanziell ausgewiesenen Pensionsverpflichtungen an. Denkbar ist einerseits die Nutzung des Saldierungsgebots gemäß § 246 Abs. 2 HGB durch die Generierung von Deckungsvermögen oder andererseits der Wechsel des Durchführungswegs, verbunden mit einem buchhalterischen Abgang der ko...mehr

Rz. 82 Macht ein Unternehmen vom Saldierungsgebot des § 246 Abs. 2 HGB Gebrauch, ergibt sich nicht nur bilanziell eine Verrechnung, sondern auch in der GuV. Aufwendungen und Erträge aus der Abzinsung der Pensionsrückstellung sind mit den zugehörigen Aufwendungen und Erträgen aus dem zu verrechnenden Vermögen zu saldieren. Rz. 83 Bei Anwendung des Saldierungsgebots des § 246 A...mehr

Rz. 166 Die Rahmenbedingungen für eine Auflösung von Pensionsrückstellungen oder die Reduzierung der Bilanzberührung von Pensionsverbindlichkeiten unterscheiden sich im Handels- und Steuerrecht deutlich voneinander. Steuerlich führt der Wechsel des Durchführungswegs unabhängig von der Höhe der Dotierung des externen Trägers zu einer Auflösung der Pensionsrückstellung. Rz. 16...mehr

Rz. 89 Direktversicherung Für Beiträge an Direktversicherungen gilt die allgemeine Vorschrift zu Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 EStG. D. h. bei betrieblicher Veranlassung sind die Beiträge an eine Direktversicherung als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Eine Aktivierung der Ansprüche aus der Direktversicherung scheidet gemäß § 4b EStG aus. Dies ist auf die Konstellation...mehr

Rz. 98 Die Bewertung der Pensionsrückstellung ergibt sich aus § 6a Abs. 3 EStG. Daraus folgt ein Ansatz der Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz in Höhe des steuerlichen Teilwerts. Dieser wird auf Basis eines festgelegten Zinssatzes von 6 % p. a. und versicherungsmathematischer Grundsätze ermittelt. Rz. 99 Die Bewertung von Pensionsrückstellungen unter Anwendung versicher...mehr

Rz. 52 Mit der Einführung des BilMoG wurde die Bildung von Bewertungseinheiten im § 254 HGB erstmals kodifiziert. Die Vorschrift enthält eine Legaldefinition der Bewertungseinheit, die dann vorliegt, wenn "… Vermögensgegenstände, Schulden, schwebende Geschäfte oder mit hoher Wahrscheinlichkeit erwartete Transaktionen zum Ausgleich gegenläufiger Wertänderungen oder Zahlungsst...mehr

Rz. 86 Die nachfolgende Tabelle enthält eine Übersicht über die Angabepflichten für Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften gem. § 264a Abs. 1 HGB im Anhang:mehr

Rz. 172 Die IFRS differenzieren Pensionsverpflichtungen – unabhängig vom Durchführungsweg – nach 2 Kategorien. Gem. IAS 19.8 handelt es sich um beitragsorientierte Pläne (Defined Contribution), "… bei denen ein Unternehmen festgelegte Beiträge an eine eigenständige Einheit (einen Fonds) entrichtet und weder rechtlich noch faktisch zur Zahlung darüber hinausgehender Beiträge v...mehr

Rz. 75 Aufgrund der Abzinsung der Pensionsrückstellung enthalten Zuführungen einen Zins- und einen Prämienanteil (Dienstzeitaufwand). Der Zinsanteil der Zuführung ist dem Finanzergebnis zuzuordnen, während der Dienstzeitaufwand im Personalaufwand gebucht wird (§ 277 Abs. 5 HGB). Rz. 76 Die nachfolgende Tabelle zeigt eine Aufteilung der aus der Bilanzierung von Pensionsrückste...mehr

Rz. 80 Die Bewertung der Pensionsrückstellung zum Erfüllungsbetrag bedingt die Antizipation von Bewertungsparametern, z. B. der Entwicklung pensionsfähiger Bezüge in der Zukunft. Dies hat zur Konsequenz, dass einmal getroffene Annahmen im Laufe der Zeit ggf. anzupassen sind, z. B. wenn ein Tarifabschluss zu einer deutlicheren Steigerung der Gehälter führt als bei der Bewertu...mehr

Rz. 13 Die im Rahmen des BilMoG modifizierten handelsrechtlichen Rahmenbedingungen der Rechnungslegung haben deutliche Veränderungen für die Bewertung und Bilanzierung von Pensionsverpflichtungen mit sich gebracht. Nunmehr hat die inhaltliche Gestaltung von Versorgungszusagen noch größere Auswirkungen auf die Rechnungslegung als zuvor. Rz. 14 So wird unterschieden zwischen Pe...mehr

Rz. 30 Das IDW RS HFA 30 konkretisiert die Anforderungen an die Bewertung zum Erfüllungsbetrag in seinen Rz. 51 ff. Die nachfolgenden Ausführungen beziehen im Wesentlichen die Inhalte des RS ein. Die Parameter sind nicht notwendigerweise einheitlich für alle Unternehmen bzw. Bereiche eines Unternehmens zu wählen. Sowohl bei der Auswahl als auch bei der Bestimmung von Paramet...mehr

Rz. 45 Für bestimmte Versorgungsplangestaltungen beinhaltet das HGB eine Abweichung von der Bewertung von Pensionsrückstellungen zum Erfüllungsbetrag. Damit reagierte der Gesetzgeber auf Versorgungspläne, die seit Jahren zunehmend Verbreitung finden. Es handelt sich um wertpapiergebundene Zusagen.[1] Rz. 46 Hierbei sagt der Arbeitgeber seinen Mitarbeitern Versorgungsleistunge...mehr

Rz. 3 Arbeitsverhältnis als Grundlage Das prägende Merkmal aller Formen der bAV ist die Veranlassung der Versorgungszusage durch die Tätigkeit für ein Unternehmen, sodass die Einbindung von Arbeitgeber und Arbeitnehmer schon aufgrund der Definition der bAV in § 1 Abs. 1 Betriebsrentengesetz (BetrAVG) gesetzlich festgelegt ist. Damit bildet das Arbeitsrecht – und hier besonder...mehr

Rz. 148 In der Bilanz wird der nicht durch Planvermögen gedeckte Teil des Barwerts der Leistungsverpflichtungen passiviert. Sofern der beizulegende Zeitwert des Planvermögens über dem Barwert der Leistungsverpflichtungen liegt, kann i. H. d. Differenz ein Aktivwert angesetzt werden, wenn die Vorschriften zum asset ceiling (vgl. IAS 19.64b) nicht greifen. Der Bilanzansatz ergi...mehr

Rz. 55 Handelsrechtliche Bewertungsvorschriften für Pensionsverpflichtungen unterscheiden sich deutlich von denen im Steuerrecht. Solche Bewertungsunterschiede tragen zu unterschiedlichen Rückstellungsverläufen in der Handels- und Steuerbilanz bei, mit der Folge der Bildung von Steuerlatenzen (§ 274 HGB). Rz. 56 vorläufig frei Rz. 57 Im Hinblick auf die bAV ergeben sich aktive...mehr

Rz. 72 Die Bewertung saldierungspflichtiger Vermögensgegenstände zum beizulegenden Zeitwert kann bewirken, dass dieser den Wert der Pensionsrückstellung überschreitet. Ein solcher Überschuss wird aktiviert und in der Position "Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung" gem. § 266 Abs. 2 E. HGB ausgewiesen. Rz. 73 Da dieser Aktivposten aus nicht realisierten Gewi...mehr

Rz. 16 Der bilanzielle Ansatz von Schulden orientiert sich am Passivierungsgrundsatz. Sind folgende Kriterien erfüllt, ist eine Passivierung von Schulden (Verbindlichkeiten oder Rückstellungen) erforderlich:[1] Eine (Außen-)Verpflichtung des Unternehmens liegt vor. Die Verpflichtung muss zu einer wirtschaftlichen Belastung führen. Die Verpflichtung ist quantifizierbar. Pensionsv...mehr

Rz. 110 Die Veränderung der Bilanzierung und Bewertung von Pensionsverpflichtungen im HGB infolge des BilMoG hat zu einer Annäherung an die IFRS geführt. Gleichwohl kann festgestellt werden, dass der Wert, der im handelsrechtlichen Abschluss für die Pensionsrückstellung angesetzt wird, nicht identisch ist mit dem im Abschluss nach den IFRS. Im Detail existieren weiter Unters...mehr

Rz. 151 Nach langer Diskussion hat der International Accounting Standards Board (IASB) am 9.7.2009 IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen veröffentlicht. Dabei handelt es sich um ein eigenständiges Regelwerk, das für die betroffenen Unternehmen alternativ zu den full IFRS gilt. Die IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen sind auf die Bedürfnisse dieser Unternehmen a...mehr

Rz. 26 Mit der Einführung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes haben sich erhebliche Bewertungsänderungen für Pensionsrückstellungen ergeben. Grundsätzlich erfolgt die Bewertung einer Pensionsrückstellung zum Erfüllungsbetrag (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB). Davon wird allerdings abgewichen, soweit die Versorgungsleistung der Höhe nach ausschließlich abhängig ist von der Werten...mehr

Rz. 64 Das Saldierungsgebot gilt für Pensionsverpflichtungen und "… vergleichbaren langfristig fälligen Verpflichtungen …" Unter bestimmten, im Gesetz erläuterten, Voraussetzungen ist eine Saldierung von Vermögensgegenständen und Schulden (Pensionsrückstellung) zwingend erforderlich. Es handelt sich somit um ein Saldierungsgebot und nicht um ein Wahlrecht. Rz. 65 Das Gesetz e...mehr

Rz. 41 Grundsätzlich werden Pensionsverpflichtungen von den Begünstigten während ihrer Dienstzeit für ein Unternehmen sukzessive verdient. Entsprechend dem Grundsatz der Abgrenzung der Zeit nach, erfolgt daher auch eine Verteilung des damit verbundenen Aufwands aus der Rückstellungszuführung. Dies bedingt geeignete Bewertungsmethoden. Das HGB macht keine Vorgaben zur Bewertu...mehr

Rz. 21 Für Verpflichtungen aus Unterdeckungen mittelbarer Pensionsverpflichtungen gilt unabhängig vom Zeitpunkt der Zusageerteilung ein Ansatzwahlrecht (Art. 28 Abs. 1 Satz 2 EGHGB). Eine mittelbare Pensionsverpflichtung i. S. d. Art. 28 EGHGB liegt vor, wenn der Arbeitgeber die Versorgungsleistungen nicht selbst erbringt, sondern hierfür einen externen Versorgungsträger ein...mehr

Rz. 85 In Zusammenhang mit der Bewertung unmittelbarer Pensionsverpflichtungen kann eine Ausschüttungssperre von Gewinnanteilen aus 2 Gründen entstehen: Eine Neubewertung von Deckungsvermögen, d. h. die Hebung stiller Reserven infolge der Abkehr vom Anschaffungskostenprinzip durch Bewertung zum beizulegenden Zeitwert; Die Verwendung des Rechnungszinssatzes als 10-Jahresschnitt...mehr

Rz. 22 Ein Wechsel der Finanzierungsart einer Versorgungszusage ist möglich, wenn die Finanzierungen sich zeitlich nicht überschneiden, also nacheinander erfolgen. So kann eine Direktzusage zunächst nach § 6a EStG zu einer Pensionsrückstellung[1] führen, die Erfüllung der Versorgungszusage aber später auf eine Unterstützungskasse übertragen werden. Das ist – auch für die Rüc...mehr

Rz. 13 § 4e Abs. 3 EStG befasst sich mit den Auswirkungen der Übertragung bestehender Pensionsverpflichtungen oder -anwartschaften aus Direktzusagen (§ 6a EStG) und Unterstützungskassenzusagen (§ 4d EStG) auf die Gewinnermittlung des Arbeitgebers. Diese Übertragungsmöglichkeit vollzieht sich außerhalb des Regelungsbereichs der Übertragungen nach § 4 BetrAVG, weil sich diese ...mehr

Rz. 91 Besteht zwischen dem Unternehmer und seinem Ehegatten oder einem anderen nahen Angehörigen ein steuerlich anzuerkennendes Arbeitsverhältnis, so kann innerhalb eines solchen Arbeitsverhältnisses auch eine Altersversorgung des Ehegatten-Arbeitnehmers bzw. des sonstigen nahen Angehörigen u. a. auch durch eine Direktversicherungszusage mit steuerlicher Wirkung vereinbart ...mehr

Rz. 23 Außerbilanzielle Gewinnerhöhung. Auf Ebene der vorteilsgewährenden Kapitalgesellschaft besteht die Rechtsfolge der vGA – entsprechend dem Wortlaut des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG – darin, dass die vGA das Einkommen nicht mindert. Dem bilanziellen Unterschiedsbetrag i. S. v. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG, der infolge der vGA vermindert ist, ist die vGA wieder hinzuzurechnen. Diese...mehr

Rz. 58 Abgrenzung zu bilanzsteuerrechtlichen Anforderungen gem. § 6a EStG. Die bilanzsteuerrechtlichen Anforderungen an die Bildung von Pensionsrückstellungen und Zuführungen zu Pensionsrückstellungen in der Steuerbilanz gem. § 6a EStG gelten ungeachtet des Empfängers der Pensionszusage und deshalb auch für Gesellschafter-Geschäftsführer und andere angestellte Gesellschafter...mehr

Rz. 4 Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung. Eine vGA erfordert zunächst, dass auf Ebene der Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung oder eine verhinderte Vermögensmehrung vorliegt, die sich auf den bilanziellen Unterschiedsbetrag i. S. v. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG ausgewirkt hat. Angesichts der in ihrer Wirkung auf den Unterschiedsbetrag erforderlichen Vermö...mehr

Rz. 27 VGA als Beteiligungsertrag. Auf Ebene des vorteilsempfangenden Gesellschafters ist eine vGA ein sonstiger Bezug i. S. v. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG und deshalb als Beteiligungsertrag zu erfassen. Hierbei ist die steuerliche Einordnung und ggf. die Umqualifizierung auf Ebene des Gesellschafters grundsätzlich unabhängig davon vorzunehmen, ob eine vGA auch auf Ebene d...mehr