Sonderbetriebsvermögen / 2 Bilanzierungsregeln für Sonderbilanzen

In der Handelsbilanz darf Sonderbetriebsvermögen nicht ausgewiesen werden, weil es kein Gesellschaftsvermögen, sondern gesellschaftsfremdes Vermögen ist. Es wird deshalb regelmäßig in einer Sonderbilanz des Gesellschafters ausgewiesen und geht insoweit in die Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft ein.^[1]

Für das Sonderbetriebsvermögen ist die Personengesellschaft gem. § 141 AO buchführungspflichtig.^[2] Für die Gewinnermittlung im Bereich des Sonderbetriebsvermögens gelten die Grundsätze des Betriebsvermögensvergleichs nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG, wenn die Mitunternehmerschaft selbst Bücher führt und regelmäßig Abschlüsse erstellt (einheitliche Gewinnermittlungsmethode).^[3]

Ermittelt die Mitunternehmerschaft ihren Gewinn zulässigerweise nach § 4 Abs. 3 EStG, ist das Ergebnis des Sonderbetriebsvermögens ebenfalls nach dieser Vorschrift zu ermitteln.^[4]

Hinweis

Abstimmung der Sonderbilanz mit dem Gesellschafter

Befugt und verpflichtet zur Aufstellung einer Sonderbilanz ist nach der Rechtsprechung des BFH zwar grundsätzlich die Gesellschaft. Wahlrechte, z. B. zur Bildung einer Rücklage nach § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG, müssen aber von dem Mitunternehmer persönlich ausgeübt werden. Grundsätzlich wird vermutet, dass die Sonderbilanz mit dem Mitunternehmer abgestimmt ist. Das Finanzamt darf darauf vertrauen. Dieser Vertrauensschutz gilt aber nicht bei einem ausgeschiedenen Gesellschafter und auch dann nicht, wenn dem Finanzamt ernstliche Meinungsverschiedenheiten bekannt sind.^[5] Hat ein Mitunternehmer die Vermutung seines Mitwirkens an der Aufstellung der Sonderbilanz erschüttert oder greift die Vermutung gar nicht ein, ist die von der Mitunternehmerschaft aufgestellte Sonderbilanz keine Bilanz, die das Änderungsverbot des § 4 Abs. 2 EStG auslöst.

Achtung

Zuständigkeit für die Auflösung einer in einer Sonderbilanz gebildeten § 6b-Rücklage nach Veräußerung des Mitunternehmeranteils

Für den Gewinn aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils kann eine Rücklage nach § 6b EStG gebildet werden.^[6] Die Entscheidung über die Rücklagenbildung ist, auch wenn sie in diesem Fall nur für die Besteuerung des ausscheidenden Gesellschafters Bedeutung hat, nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO im Gewinnfeststellungsverfahren der Personengesellschaft zu treffen, aus der der Gesellschafter ausgeschieden ist. Da die Rücklage nicht Bestandteil der steuerlichen Gesamthandbilanz der Mitunternehmerschaft ist, muss sie in eine Sonderbilanz des ausscheidenden Gesellschafters eingestellt werden. Die spätere Auflösung einer solchen Rücklage führt zu nachträglichen gewerblichen Einkünften des ehemaligen Gesellschafters.^[7] Über die später wegen des Ablaufs der Reinvestitionsfrist erforderliche Auflösung einer solchen Rücklage ist nicht im Gewinnfeststellungsverfahren der Mitunternehmerschaft, sondern im Einkommensteuerverfahren des früheren Mitunternehmers zu entscheiden.^[8]

[1] BFH, Urteil v. 19.3.1981, IV R 39/78, BStBl 1981 II S. 731.

[2] BFH, Urteil v. 11.3.1992, XI R 38/89, BStBl 1992 II S. 797.

[3] BFH, Urteil v. 23.10.1990, VIII R 142/85, BStBl 1991 II S. 401; BFH, Urteil v. 11.3.1992, XI R 38/89, BStBl 1992 II S. 797.

[4] BFH, Beschluss v. 24.8.2010, VIII B 28/10, BFH/NV 2010 S. 2272.

[5] BFH, Urteil v. 25.1.2000, IV R 14/04, BStBl 2006 II S. 418.

[6] § 34 Abs. 1 Satz 4 EStG.

[7] § 24 Nr. 2 EStG.

[8] BFH, Urteil v. 12.7.2023, X R 14/21, BStBl 2024 II S. 48.