BFH Urteil vom 12.04.1983 - VII R 22/80

Leitsatz (amtlich)

Aus der Paprikaschote durch Extraktion gewonnene und als „Paprika-Oleoresin” bezeichnete Pflanzenauszüge, die nur 0,15 ml/100 g ätherisches Öl und daneben, bis auf den Schärfestoff Capsaicin, alle Inhaltsstoffe und Aromabestandteile der Paprikaschote enthalten und die wegen der in ihnen enthaltenen färbenden Stoffe Capsanthin und Capsorubin auch als pflanzliche Farbstoffe verwendet werden können, gehören nicht zur Tarifst. 32.04 A IV GZT (… Auszüge aus … anderen färbenden pflanzlichen Stoffen), wenn sie hauptsächlich als Gewürzmittel verwendet werden. Da der Anteil an ätherischen Ölen äußerst gering ist, fallen die Auszüge nicht unter die Tarifnr. 33.01 GZT (ätherische Öle und Resinoide), sondern unter die Tarifnr. 13.03 GZT (Pflanzensäfte und -auszüge).

Normenkette

GZT Vorschrift g) zu Kap. 13; GZT Vorschrift h) zu Kap. 13, Tarifnr. 13.03; GZT Vorschrift h) zu Kap. 13, Tarifnr. 33.01; GZT Vorschrift h) zu Kap. 13, Tarifnr. 32.04

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) führte im April 1977 eine in den Zollanmeldungen als Paprika-Oleoresin bezeichnete Ware ein. Nach den Rechnungen der Lieferfirma handelte es sich um „Oleoresin of Spanish Paprika” mit 60 000 bis 100 000 „C. U”, wobei C.U. die Abkürzung für Colour Units (Farbeinheiten) bedeutete. Die Preise betrugen für Waren mit 100 000 Farbeinheiten 2 600 Pts und für Waren mit 60 000 Farbeinheiten 1 560 Pts je kg.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt – HZA –) tarifierte die Ware antragsgemäß als Pflanzenauszug der Tarifnr. 13.03 des Gemeinsamen Zolltarifs (GZT) und beließ sie zollfrei. Später tarifierte das HZA die Ware aufgrund eines Gutachtens der Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt (ZPLA) als pflanzliche Farbstoffe der Tarifst. 32.04 A IV GZT und erhob unter Zugrundelegung des für Spanien geltenden Präferenzzollsatzes von 2,2 % Zoll nach.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) war der Auffassung, daß die Ware als Resinoid i. S. der Tarifst. 33.01 C (Zollsatz ebenfalls 2,2 %) zu tarifieren sei. Unstreitig sei das eingeführte Paprika-Oleoresin ein Pflanzenauszug, der jedoch, wenn er die Merkmale des pflanzlichen Farbstoffes i. S. der Tarifst. 32.04 A IV oder des Resinoids i. S. der Tarifst. 33.01 C erfülle, unter eine der beiden Vorschriften falle.

Die eingeführte Ware weise nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens die dargestellten Merkmale des Resinoids auf. Die Augenscheinseinnahme sowie die Geruchs- und Geschmacksprobe habe ergeben, daß es sich um eine dunkelrote, etwas zähflüssige Masse mit einem charakteristischen Geruch und Geschmack handele. Dies stimme mit dem sensorischen Untersuchungsbefund des Sachverständigen Dr. K. überein. Dieser habe ermittelt, daß in dem Paprika-Oleoresin 0,15 ml/100 g ätherisches Öl enthalten sei. Dieses sei, oh allein oder in Verbindung mit anderen Stoffen, Grundlage für den deutlich wahrnehmbaren Geruch der Ware. Nach den glaubwürdigen Darlegungen der Klägerin werde das Paprika-Oleoresin als Gewürz verwendet und unbestritten an die gleichen Abnehmer geliefert, die auch Paprikagewürz in Pulverform kauften. Damit sei zwar noch nicht gesagt, daß diese das Paprika-Oleoresin nicht möglicherweise als Farbstoff verwendeten. Eine solche Verwendung ergebe sich auch aus Literaturauszügen. Das aus der roten Paprikaschote gewonnene Paprika-Oleoresin sei wegen des in ihm enthaltenen Capsanthins und Capsorubins zum Färben geeignet und biete gegenüber den reinen Farbstoffen dieses Namens den Vorteil, daß es im Gegensatz zu diesen Farbstoffen nicht als Lebensmittelzusatzstoff kennzeichnungspflichtig sei. Die Verwendbarkeit des Paprika-Oleoresin als Farbstoff schließe aber nicht seine tatsächliche Verwendung als Gewürzmittel aus. In der vorliegend eingeführten Form sei das Paprika-Oleoresin zu beiden Zwecken geeignet. Nach den Erläuterungen zur Nomenklatur des Rates für die Zusammenarbeit auf dem Gebiete des Zollwesens (ErlNRZZ) gehörten zu den Farbstoffen solche, die hauptsächlich zum Färben verwendet würden (Erläuterungen zum Zolltarif – ErlZT – Teil I Rdnr. 1 zur Tarifnr. 32.04). Der Senat habe sich nicht davon überzeugen können, daß das Paprika-Oleoresin hauptsächlich als Farbstoff verwendet werde. Eine solche Verwendung ergebe sich nicht zwingend daraus, daß das Paprika-Oleoresin nach verschiedenen Farbintensitäten (Farbeinheiten) gehandelt werde. Der Sachverständige habe darauf hingewiesen, daß die Abstufungen auch der Preise nach Farbeinheiten der Standardisierung im Handel diene, weil sich die leicht auswertbare Farbe für die Standardisierung des Produktes anbiete. Das habe der Vertreter der Klägerin in der mündlichen Verhandlung dadurch bestätigt, daß er Proben von scharfen, Capsaicin enthaltenden Paprika-Oleoresinen vorgelegt habe, bei denen ebenfalls Farbeinheiten angegeben seien. Der Annahme, daß mildes Paprika-Oleoresin ohne Schärfestoffe hauptsächlich zum Färben verwendet werde, stehe entgegen, daß Paprika ohne Schärfestoffe oder mit wenig Schärfestoffen (sog. edelsüßer Paprika) in der früher allgemein und heute noch in Einzelhaushalten üblicherweise verwendeten Pulverform vielfach verwendet werde. Für die Herstellung des milden Paprikagewürzes könnten dabei nach den glaubhaften Erläuterungen des Vertreters der Klägerin sowohl Paprikasorten verwandt werden, denen durch Entfernung der Kerne und Scheidewände Schärfestoffe entzogen worden seien, als auch solche Paprikasorten, aus denen die Schärfestoffe durch Züchtung herausselektiert worden seien. Seien aber beide Ausgangsprodukte zur Herstellung eines milden Paprikagewürzes in Pulverform geeignet, so müsse Entsprechendes auch für das Paprika-Oleoresin als Gewürzextrakt gelten. Das unterschiedliche Produktionsverfahren könne für die Tarifierung keine Bedeutung haben, wenn das Endprodukt im Zeitpunkt der Einfuhr jeweils die gleichen Eigenschaften aufweise. Denn für die Tarifierung sei grundsätzlich der Zustand der Ware im Zeitpunkt der Abfertigung zum freien Verkehr maßgebend. Deshalb könne es für die Tarifierung eines Paprikagewürzextraktes wie des vorliegenden Paprika-Oleoresins keinen Unterschied machen, ob es aus alten Paprikasorten unter Entfernung von Schärfestoffen oder aus Neuzüchtungen stamme, bei denen die Pflanze selbst schon keine oder wenig Schärfestoffe enthalte. In beiden Fällen handele es sich um Resinoide, die sich dadurch auszeichneten, daß sie das Aroma des extrahierten Stoffes vollständiger wiedergäben, als es das im Ausgangsmaterial im allgemeinen enthaltene ätherische Öl allein vermöge.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung des GZT sowie des § 76 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Zur Begründung trägt sie vor, daß es sich bei dem eingeführten Paprikaextrakt unstreitig um einen Pflanzenauszug handele, der mit Ausnahme des den Schärfegeschmack des Paprikas bestimmenden Capsaicins sämtliche Inhaltsstoffe der Paprikafrucht enthalte. Zur Tarifnr. 32.04 gehörten nach den ErlNRZZ zur Tarifnr. 32.04 in Teil I Rdnr. 1 ErlZT diejenigen pflanzlichen und tierischen Erzeugnisse, die hauptsächlich als Farbstoffe verwendet würden. Hierzu zähle der in erster Linie als Gewürzstoff verwendete Paprikaextrakt, wie das FG zutreffend festgestellt habe, nicht.

Bei den unter die Tarifnr. 33.01 fallenden ätherischen Ölen handele es sich um Waren, bei denen das Vorhandensein von Geruchsstoffen ein wesentliches Merkmal darstelle. Die in dem eingeführten Paprikaextrakt enthaltenen ätherischen Öle machten ihn nicht zu einem Resinoid, da er weder wegen seiner geringfügigen wohlriechenden Bestandteile (ätherische Öle) gewonnen noch wegen dieser in der Parfümerie-Industrie als Geruchsstoff verwendet werde. Kennzeichnend für den Paprikaextrakt seien vielmehr seine übrigen Inhaltsstoffe, insbesondere seine Geschmacksstoffe, weshalb er auch als Gewürzstoff verwendet werde. Bereits aus dem eindeutigen und nach der Allgemeinen Tarifierungsvorschrift (ATV) Nr. 1 Satz 2 für die Auslegung des Zolltarifs (ZT) maßgeblichen Wortlaut der Tarifnr. 13.03 und 33.01 ergebe sich deshalb, daß der eingeführte Paprikaextrakt nicht der Tarifst. 33.01 C, sondern der Tarifnr. 13.03 zuzuweisen sei. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus den vom FG herangezogenen Erläuterungen zu den Tarifnrn. 13.03 und 33.01. Nach den ErlNRZZ zur Tarifnr. 13.03 in den ErlZT Teil I Rdnr. 43 sei für die Tarifierung nicht entscheidend, aus welcher Pflanze der Pflanzenauszug gewonnen worden sei, sondern allein, wie hoch der mengemäßige Anteil der in ihm enthaltenen wohlriechenden Stoffe (ätherische Öle) sei.

Bei dem Paprikaextrakt spiele das in ihm enthaltene ätherische Öl jedoch weder quantitativ noch qualitativ irgendeine Rolle.

Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung des Urteils des FG den Steueränderungsbescheid vom 16. September 1977 i.d.F. des Bescheids vom 18. November 1977 sowie die Einspruchsentscheidung vom 15. März 1978 aufzuheben.

Das HZA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Es trägt vor, daß das FG das Paprika-Oleoresin zutreffend der Tarifst. 33.01 C zugewiesen habe, sofern dieses nicht, was es – das HZA – für richtig halte, zur Tarifnr. 32.04 gehöre. Die Tarifnr. 13.03 scheide jedenfalls schon deswegen aus, weil die streitige Ware alle Aromenbestandteile des Ausgangsmaterials enthalte und nicht nur, wie Auszüge der Tarifnr. 13.03, einen Teil davon. Das ergebe sich aus dem letzten Satz der ErlNRZZ zur Tarifnr. 13.03 in den ErlZT Teil I Rdnr. 43. Daß der geringe Anteil an ätherischen Ölen in der streitigen Ware von 0,15 ml/100 g allein die Ware nicht als Resinoid kennzeichne, werde nicht bestritten. Der Auszug enthalte aber daneben weitere Geruchs- und Geschmackstoffe. Wegen aller seiner Aromastoffe werde der Extrakt gewonnen.

Dieser Auslegung entsprächen die ErlNRZZ zur Tarifnr. 13.03 in den ErlZT Teil I Rdnrn. 1 und 2. Entgegen der Auffassung der Klägerin ergebe sich der Ausschluß der Tarifnr. 13.03 auch aus den ErlNRZZ zur Tarifnr. 13.03 in den ErlZT Teil I Rdnrn. 33 und 43.

Es – das HZA – sei allerdings der Auffassung, daß der als Paprika-Oleoresin mit einer Farbintensität von 60 000 bis 100 000 Farbeinheiten kontrahierte und eingeführte Pflanzenauszug als Auszug aus färbenden pflanzlichen Stoffen in der Tarifnr. 32.04 genauer gefaßt sei. Das Sachverständigengutachten des Dr. K. attestiere, daß die Ware eine tief dunkelrote Flüssigkeit von intensiver Farbkraft sei. Auch das FG habe festgestellt, daß der Auszug neben dem Würzen zum Färben geeignet sei. Es habe die Tarifnr. 32.04 nur deshalb ausgeschlossen, weil es nicht zu der Überzeugung gelangt sei, daß der Auszug hauptsächlich zum Färben verwendet werde.

Die hauptsächliche Verwendung der Ware als Farbstoff der Tarifnr. 32.04 ergebe sich aus ihrer überragenden Farbintensität, aus ihrer Standardisierung für den genannten Zweck, aus der bemerkenswerten Abhängigkeit des Preises von der Farbkraft sowie aus ihrer im Verhältnis zu den scharf schmeckenden Paprika-Oleoresinen weniger intensiven Würzkraft.

Entscheidungsgründe

Die Revision hat Erfolg. Sie führt zur Aufhebung des Urteils des FG und der angefochtenen Verwaltungsakte.

Bei der eingeführten und als Paprika-Oleoresin bezeichneten Ware handelt es sich unstreitig um einen Pflanzenauszug aus der roten Paprikaschote, den das FG aufgrund einer Geruchs- und Geschmacksprobe als eine dunkelrote, etwas zähflüssige Masse mit einem charakteristischen Geruch und Geschmack beschrieben hat. Der Schärfestoff Capsaicin ist in dem Paprika-Oleoresin nicht enthalten. Die Ware enthält 0,15 ml/100 g ätherisches Öl und die Farbstoffe Capsanthin und Capsorubin. Aufgrund der Beschaffenheit des „Paprika-Oleoresins” kommen für die Tarifierung die Tarifst. 13.03 A VIII (Pflanzensäfte und -auszüge: andere), 32.04 a IV (pflanzliche Farbstoffe – einschließlich Auszüge aus … und anderen färbenden pflanzlichen Stoffen: pflanzliche Stoffe: andere) und 33.01 C (ätherische Öle; Resinoide) des GZT in Betracht. Nach den Vorschriften g) und h) zu Kap. 13 gehören zur Tarifnr. 13.03 nicht u. a. Farbstoffauszüge (Tarifnr. 32.04) und ätherische Öle, flüssig oder fest, und Resinoide (Tarifnr. 33.01).

Das FG ist bei seiner Entscheidung davon ausgegangen, daß es sich bei dem streitigen Paprika-Oleoresin unstreitig um einen Pflanzenauszug handele. Bei seiner Entscheidung hat es sich unter Heranziehung der ATV 3 a (richtig: der Vorschriften g) und h) zu Kap. 13; vgl. ATV 1 Sätze 2 und 3) unter Ausschluß der Tarifst. 13.03 A VIII darauf beschränkt zu prüfen, welcher der beiden anderen für Pflanzenauszüge in Betracht kommenden Tarifstellen die streitige Ware zuzuweisen sei, und ist dabei zu dem Ergebnis gekommen, daß es sich bei ihr nicht um einen Auszug aus färbenden pflanzlichen Stoffen i. S. der Tarifst. 32.04 A IV handele. Diese die Auslegung und Abgrenzung der letztgenannten Tarifstellen betreffende Entscheidung ist nicht zu beanstanden. Nach den Feststellungen des FG ist das streitige „Paprika-Oleoresin” wegen des in ihm enthaltenen Capsanthins und Capsorubins zum Färben geeignet, ohne daß damit die nach den glaubwürdigen Darlegungen der Klägerin tatsächliche Verwendung als Gewürzmittel ausgeschlossen wäre. Bei einem Pflanzenauszug der vorliegenden Art, der sowohl als Gewürzmittel und damit Resinoid i. S. der Tarifst. 33.01 C als auch als pflanzlicher Farbstoff bzw. Auszug aus färbenden pflanzlichen Stoffen i. S. der Tarifst. 32.04 A IV verwendet werden kann, bietet es sich an, bei der Auslegung und damit auch Abgrenzung beider Tarifstellen darauf abzustellen, welchem hauptsächlichen Verwendungszweck die Ware zugeführt wird. Darauf hat das FG bei seiner Entscheidung in nicht zu beanstandener Weise abgestellt und ist zu dem Ergebnis gekommen, daß das „Paprika-Oleoresin” nicht hauptsächlich als Farbstoff verwendet wird. Daraus ergibt sich, was das FG nicht expressis verbis ausgedrückt hat, daß die genannte Ware hauptsächlich als Gewürzmittel verwendet wird.

Das FG hat ausführlich dargelegt, aufgrund welcher tatsächlichen Feststellungen und Schlußfolgerungen es zu diesem Ergebnis gekommen ist. Es hat insbesondere abgelehnt, die hauptsächliche Verwendung des „Paprika-Oleoresins” daraus abzuleiten, daß diese Ware, was den Preis anbetreffe, nach verschiedenen Farbintensitäten gehandelt werde, und dies unter Heranziehung des eingeholten Sachverständigengutachtens damit begründet, daß sich die leicht auswertbare Farbe für die Standardisierung des Produkts anbiete. Das FG hat auch die Annahme zurückgewiesen, daß mildes Paprika-Oleoresin ohne Schärfestoffe (wie die streitige Ware) hauptsächlich zum Färben verwendet werde, und im Zusammenhang damit festgestellt, daß auch Paprika ohne Schärfestoffe heute noch vielfach in Pulverform in den Haushalten verwendet werde. Bei deren Herstellung können, wie das FG weiter festgestellt hat, Paprikasorten verwendet werden, denen durch Entfernung der Kerne und Scheidewände Schärfestoffe entzogen worden sind, oder solche Sorten, aus denen die Schärfestoffe durch Züchtung herausselektiert worden sind. Entsprechendes müsse auch für das „Paprika-Oleoresin” als Gewürzextrakt gelten.

Daß das FG bei der Auslegung und Abgrenzung der Tarifst. 32.04 A IV und 33.01 C zu Recht auf den hauptsächlichen Verwendungszweck der streitigen Ware abstellen konnte, wird durch die ErlNRZZ in den ErlZT Teil I Rdnr. 1 zur Tarifnr. 32.04 bestätigt, wonach unter diese Tarifnummer der größte Teil derjenigen pflanzlichen Erzeugnisse gehört, die hauptsächlich als Farbstoffe verwendet werden. Die ErlNRZZ können nach der ständigen Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) bei der Auslegung von Tarifstellen als maßgebliches Erkenntnismittel herangezogen werden.

An die die Tarifierung der streitigen Ware als Auszug aus färbenden pflanzlichen Stoffen ausschließenden tatsächlichen Feststellungen des FG ist der Senat gebunden, da das HZA gegen sie keine zulässigen und begründeten Revisionsgründe vorgebracht hat (§ 118 Abs. 2 FGO). Das HZA hat zwar in seiner Revisionserwiderung an seiner Auffassung festgehalten, daß die streitige Ware als Auszug aus färbenden pflanzlichen Stoffen in der Tarifnr. 32.04 genauer erfaßt sei und dies ausführlich begründet. Der Senat läßt dahingestellt, ob das HZA damit eine Gegenrüge gegen die tatsächlichen Feststellungen des FG erhoben hat. Wenn das zutreffen sollte, dann hat es das jedenfalls nicht entsprechend der Vorschrift des § 120 Abs. 2 Satz 2 FGO getan (wird näher ausgeführt).

Das FG hat das streitige Paprika-Oleoresin aber zu Unrecht, der Tarifst. 33.01 C zugeordnet. Es hat nicht geprüft, ob es sich bei dieser Ware nicht um einen Pflanzenauszug i. S. der Tarifnr. 13.03 handelt. Der Senat hat, was wie die Auslegung der genannten Tarifstelle betrifft, in einem Parallelfall mit Beschluß vom 10. Februar 1981 VII R 51/79 (BFHE 132, 367) den EuGH angerufen und ihm mehrere Auslegungsfragen gestellt.

Der EuGH hat die Vorlagefragen mit Urteil vom 27. Mai 1982 Rs. 49/81 wie folgt beantwortet:

Erzeugnisse, die außer wohlriechenden Stoffen noch wesentlich größere Mengen der verschiedenen anderen Bestandteile der Pflanze enthalten, wie Chlorophyll, Tannine, Bitterstoffe oder andere Geschmacksstoffe, ferner Kohlehydrate und andere Extraktstoffe, die die typischen Merkmale des Erzeugnisses mitbestimmen, fallen nicht unter die Tarifnr. 33.01 GZT („ätherische Öle und Resinoide”).

Die Klägerin sieht ihre Tarifauffassung durch die Entscheidung des EuGH bestätigt. Das HZA ist im Hinblick auf die ErlZT Teil I Rdnr. 43 zur Tarifnr. 13.03 der Auffassung, daß der eingeführte Paprikaextrakt nicht der Tarifnr. 13.03 zugeordnet werden könne, da er unstreitig nicht nur einen Teil, sondern alle Inhaltsstoffe der Ausgangspflanze (Paprikafrucht) beinhalte.

Der EuGH hat in der Rs. 49/81 entschieden, wie die Tarifnr. 33.01 auszulegen ist Er hat damit auch entschieden, daß Erzeugnisse, die nach der von ihm vorgenommenen Auslegung nicht unter die Tarifnr. 33.01 fallen, bei der für Pflanzenauszüge in erster Linie in Betracht kommenden Tarifnr. 13.03 (Pflanzensäfte und -auszüge) verbleiben. Im vorliegenden Falle ist unstreitig, daß das eingeführte Paprika-Oleoresin nur 0,15 ml/100 g ätherisches Öl enthält. Die in dem Paprika-Oleoresin daneben enthaltenen anderen Bestandteile der roten Paprikaschote sind nicht den wohlriechenden Stoffen zuzurechnen. Der EuGH hat in seiner Entscheidung klar zwischen den eigentlichen Riechstoffen (wie dem ätherischen Öl) und den anderen Bestandteilen, die den Geschmack und das Aroma beeinflussen können, unterschieden. Es hat ausdrücklich die Auffassung der Kommission zurückgewiesen, daß der Charakter von Auszügen pflanzlichen Ursprungs durch ihr Aroma bestimmt werde und daß das Aroma durch die Gesamtheit der aromatischen Auszugsstoffe geprägt werde.

Auf der Grundlage dieser Entscheidung kommt der Senat zu dem Ergebnis, daß ein Paprika-Oleoresin (Paprikaextrakt), der die minimale Menge von nur 0,15 ml/100 g ätherisches Öl enthält und im übrigen aus anderen Geschmacks- und Extraktstoffen besteht, nicht unter die Tarifnr. 33.01 fällt. Dieses Erzeugnis enthält gegenüber den wohlriechenden Stoffen i. S. der EuGH-Entscheidung in einem außerordentlichen Maße größere Mengen der anderen Geschmacks- und Extraktstoffe. Anders könnte nur dann entschieden werden, wenn Pflanzenauszüge bei einem ähnlichen Anteil an wohlriechenden Stoffen solche anderen Bestandteile enthielten, die weder als Geschmacksstoffe noch auch als Extraktstoffe, die die typischen Merkmale des Erzeugnisses mitbestimmen, angesehen werden könnten. Dafür gibt es aber nach den vom FG getroffenen Feststellungen keine Anhaltspunkte. Das folgt schon daraus, daß die Ware, so wie sie ist als Gewürzstoff für die Lebensmittelzubereitung verwendet wird.

Den Rechtsfolgerungen, die das HZA aus den ErlNRZZ in den ErlZT Teil I Rdnr. 43 zur Tarifnr. 13.03 ziehen möchte, kann der Senat nicht folgen. (Wegen der weiteren Begründung wird auf das Urteil vom 9. November 1982 VII R 51/79, BFHE 137, 120, verwiesen).

Fundstellen

Haufe-Index 510522

BFHE 1983, 272