Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Durch eine privatschriftliche Vereinbarung über die Gründung einer Gesellschaft und über die Beteiligung der Gesellschafter am Gesellschaftsvermögen wird nicht ohne weiteres das wirtschaftliche Miteigentum an einem von einem Gesellschafter in die Gesellschaft eingebrachten Grundstücke begründet.
Normenkette
StAnpG § 11 Ziff. 4
Tatbestand
Streitig ist die Zurechnung eines Betriebsgrundstückes auf den 1. Januar 1955.
Der Bg. erwarb das Grundstück im Jahre 1938. Er wurde auch als Eigentümer im Grundbuch eingetragen. Zurechnung erfolgte auf den 1. Januar 1939. Wegen Errichtung eines Werkstattgebäudes wurde der Einheitswert für das Grundstück auf den 1. Januar 1955 fortgeschrieben; dabei wurde es dem Bg. als bürgerlich-rechtlichem Eigentümer zugerechnet. Der Bg. begehrt, das Grundstück ihm und seinem Schwager je zur Hälfte zuzurechnen, weil dieser wirtschaftlicher Miteigentümer sei. Durch privatschriftlichen Vertrag vom 12. Dezember 1939 gründete der Bg. mit seinem Schwager, der von Beruf Klempner und Autoschlosser ist und bei ihm gegen Lohn beschäftigt war, eine Gesellschaft. Nach § 2 des Vertrages ist Zweck der Gesellschaft der Weiterbetrieb der Glasschleiferei, die unter dem Namen des Bg. betrieben wird. Die Firma sollte nicht geändert werden. Weiter ist in § 2 festgelegt, daß das Vermögen der Gesellschaft nach der im Vertrage beigefügten Eröffnungsbilanz 15.756,36 RM beträgt. Das Werkstattgrundstück einschließlich eines dazugehörigen Grundstückes (Weide) ist unter den Aktiven eingesetzt. Weiter wurde vereinbart, das Vermögen des Bg. betrage 7.375,18 RM, wobei eine Forderung des Schwagers in gleicher Höhe bereits berücksichtigt sei. Diese Forderung bringe der Schwager als seine Kapitaleinlage ein. Nach § 3 des Vertrages gilt die Gesellschaft für unbestimmte Zeit. Die Geschäfte werden lediglich durch den Bg. geführt, der auch allein über ein- und ausgehende Gelder disponieren soll (ß 4 des Vertrages). Die Gewinne sind je zur Hälfte aufzuteilen (ß 5 des Vertrages). Am Gesellschaftsvermögen sind beide Gesellschafter je zur Hälfte beteiligt (ß 7 des Vertrages).
Durch notariellen Vertrag vereinbarten der Bg. und sein Schwager im Jahre 1956 in Ergänzung des Gesellschaftsvertrages vom Jahre 1939, daß der Bg. "in die gemeinsame Gesellschaft seine Grundstücke nunmehr auch rechtlich einbringt, so daß jene damit gemeinschaftliches Gesellschaftsvermögen zur gesamten Hand werden". Die im einzelnen aufgeführten Belastungen übernahm der Mitgesellschafter als Gesamtschuldner neben dem Bg.
Auf die Berufung wurde die Einspruchsentscheidung aufgehoben und der Fortschreibungsbescheid mit der Maßgabe abgeändert, daß der Einheitswert des Grundstückes herabgesetzt und das Eigentum an dem Grundstücke den beiden Gesellschaftern je zur Hälfte zugerechnet wird. Die Herabsetzung des Einheitswertes ergab sich durch den Ansatz eines niedrigeren Quadratmeterpreises für den Grund und Boden, womit sich Bg. und Finanzamt einverstanden erklärt haben. Die Vorinstanz führte im wesentlichen aus, nach dem Gesellschaftsvertrage habe es den Anschein, als ob die Gesellschaft nicht nach außen, sondern nur im Innenverhältnis wirksam sein sollte. Eine Innengesellschaft bürgerlichen Rechtes sei sowohl im Zivil- als auch im Steuerrechte anerkannt. Im Steuerrecht sei sie als atypische stille Gesellschaft bekannt und der Mitunternehmerschaft gleichgestellt. Da es sich bei dieser Gesellschaftsform um einen Ausfluß der wirtschaftlichen Betrachtungsweise handele, sei sie auch im Bewertungsrechte zu beachten. Es bestünden keine entscheidenden Bedenken, den Mitgesellschafter zumindest als atypischen Gesellschafter und insoweit auch als Miteigentümer des Betriebsgrundstückes anzusehen, weil dieses zum Vermögen der atypischen stillen Gesellschaft gehöre. Der Umstand, daß keine Nutzungsentschädigung, sondern nur eine Gewinnbeteiligung vereinbart sei, lasse auf eine Geschäftseinlage schließen. Ohne Bedeutung sei, ob der Bg. etwa allein die Geschäftsführung hatte, weil der stille Gesellschafter nach außen nicht hervortrete. Auch aus dem nahen Verwandtschaftsverhältnis der beiden Gesellschafter ergäben sich keine entscheidenden Bedenken gegen die Anerkennung von Miteigentum. Auch das Finanzamt habe z. B. bei der einheitlichen Gewinnfeststellung 1955 eine Mitunternehmerschaft anerkannt.
Entscheidungsgründe
Mit der Rb. des Vorstehers des Finanzamts wird ein Verfahrensmangel, Verstoß wider den klaren Inhalt der Akten und unrichtige Anwendung des bestehenden Rechtes gerügt. Sie ist begründet.
In der Rb. wird als wesentlicher Verfahrensmangel gerügt, die Hinzuziehung des Beteiligten am 18. Januar 1960 sei so kurzfristig vor der Urteilsverkündung am 26. Januar 1960 erfolgt, daß weder der Beteiligte noch das Finanzamt zur Zuziehung hätten Stellung nehmen können.
Ein wesentlicher Verfahrensmangel liegt nur vor, wenn die Möglichkeit besteht, daß bei ordnungsmäßigem Verfahren die Entscheidung im Ergebnis anders ausgefallen wäre. Wenn auch die Zeitspanne von der Hinzuziehung des Beteiligten bis zum Ergehen des Urteiles sehr kurz war, so liegen keinerlei Anhaltspunkte dafür vor, daß die Vorinstanz bei einer längeren Zeitspanne anders entschieden hätte. Das Finanzgericht teilte dem Finanzamt unter übersendung einer Abschrift des Schreibens an den Beteiligten über seine Hinzuziehung mit, daß über die Berufung voraussichtlich am 26. Januar 1960 entschieden werde. Wenn das Finanzamt mit Rücksicht auf die Hinzuziehung des Beteiligten noch etwas hätte vorbringen wollen und ihm die Frist bis zum 26. Januar 1960 zu kurz erschien, so hätte es sich an das Finanzgericht wenden können. Dies geschah aber nicht. Auch dem Vertreter des Bg. wurde Abschrift des Schreibens über die Hinzuziehung des Beteiligten übersandt, und zwar ebenfalls mit dem Hinweis über den voraussichtlichen Zeitpunkt der Entscheidung. Wenn auch der Vertreter des Bg. damals noch nicht als Vertreter des Beteiligten aufgetreten ist, so ist doch davon auszugehen, daß der Vertreter des Bg. im Namen des Beteiligten bei den nahen verwandtschaftlichen Beziehungen zum Bg. und dem gemeinsamen Betriebe des Unternehmens noch rechtzeitig Ausführungen gemacht hätte, wenn er dies für erforderlich gehalten hätte. Im übrigen war der Beteiligte über die Streitsache sicherlich ohnehin unterrichtet. Hiernach ist die Entscheidung durch die kurzfristige Zuziehung nicht beeinflußt worden.
In sachlicher Hinsicht ergibt die Prüfung der Rb. folgendes:
Nach § 11 Ziff. 4 StAnpG werden Wirtschaftsgüter, die jemand in Eigenbesitz hat, diesem zugerechnet. Eigenbesitzer ist, wer ein Wirtschaftsgut als ihm gehörig besitzt (wirtschaftlicher Eigentümer). Wirtschaftliches Eigentum kann auch an ideellen Anteilen eines Grundstückes bestehen (Urteil des Bundesfinanzhofs III 9/52 U vom 20. Februar 1953, BStBl 1953 III S. 74, Slg. Bd. 57 S. 184). Ein Gesellschafter kann ein ihm allein gehöriges Betriebsgrundstück auch mit der Maßgabe in eine Personengesellschaft einbringen, daß nicht er bürgerlich-rechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer bleibt, sondern daß das wirtschaftliche Eigentum auf die Gesellschafter übergeht, wenn sie im Innenverhältnis wie Eigentümer über die Substanz, ihren Wert und ihren Ertrag für eigene Rechnung verfügen dürfen (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs II 60/56 U vom 24. Oktober 1956, BStBl 1956 III S. 364, Slg. Bd. 63 S. 433; I 296/61 vom 17. April 1961, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1962 S. 226). Es ist aber, wie in der angeführten Entscheidung I 296/61 vom 17. April 1961 ausgeführt wurde, auch davon auszugehen, daß im Falle des § 11 Ziff. 4 StAnpG das bürgerlich-rechtliche Eigentum vom wirtschaftlichen Eigentum in der Regel nur im Rahmen solcher Rechtsverhältnisse abweicht, in denen das bürgerlich-rechtliche Eigentum dem wirtschaftlichen Eigentum später folgen soll (z. B. übergabe auf Grund eines Kaufvertrages).
Die vom Bg. vorgetragenen Tatsachen reichen entgegen der Auffassung des Finanzgerichts zum Nachweis des wirtschaftlichen Miteigentums des Mitgesellschafters nicht aus, auch wenn man mit dem Finanzgericht davon ausgeht, daß es sich bei der vereinbarten Gesellschaft um eine sogenannte atypische stille Gesellschaft handelt. Bei dieser Gesellschaftsform tritt der stille Gesellschafter zwar nach außen hin nicht in Erscheinung. Trotzdem kann es für die Frage des wirtschaftlichen Miteigentums des stillen Gesellschafters an einem Grundstücke nicht ohne Bedeutung sein, ob der stille Gesellschafter keinen Einfluß auf die Geschäftsführung, vor allem aber keine Verfügungsmacht über das Betriebsvermögen hat. Die Geschäftsführung des Gewerbebetriebes und entsprechend die Vertretung der Gesellschaft blieb nach § 4 des Gesellschaftsvertrages ausschließlich dem Bg. vorbehalten. Er durfte auch nur allein über ein- und ausgehende Gelder verfügen. Wenn die Befugnisse des Schwagers des Bg. in den angeführten Punkten derart eingeschränkt waren, so muß daraus geschlossen werden, daß er nicht schon durch die hälftige Beteiligung am Gesellschaftsvermögen (ß 7 des Vertrages) allein wirtschaftlicher Miteigentümer des Betriebsgrundstückes geworden ist, d. h. wie ein Eigentümer über den Anteil am Grundstücke verfügen konnte. Dies ist aber Voraussetzung für die Annahme eines wirtschaftlichen Eigentums. Durch eine rein privatschriftliche Vereinbarung über die Gründung einer Gesellschaft und über die Beteiligung der Gesellschafter am Gesellschaftsvermögen wird nicht ohne weiteres das wirtschaftliche Miteigentum an einem in die Gesellschaft eingebrachten Grundstücke begründet. Ohne Bedeutung ist hierbei, daß die Absetzungen für Abnutzung für das Gebäude auch dem Miteigentümer zugute kamen.
Unberücksichtigt kann auch nicht bleiben, daß erst im Jahre 1956, also 17 Jahre nach Abschluß des privatschriftlichen Gesellschaftsvertrages, rechtsförmlich die Einbringung des Grundstückes in die Gesellschaft festgelegt und die Auflassung dahin erklärt wurde, daß das Grundstück auf den Bg. und seinen Schwager übergehen soll. Weiter ist entgegen der Auffassung des Finanzgerichts zu berücksichtigen, daß die Gesellschafter nahe Verwandte sind. Nach ständiger Rechtsprechung sind unter nahen Verwandten getroffene Vereinbarungen steuerlich nur beachtlich, wenn sie eine klare Regelung enthalten. Wenn es der wirkliche Wille der Gesellschafter gewesen wäre, schon durch den Vertrag vom Dezember 1939 den Hälfteanteil des Grundstückes auf den Mitgesellschafter des Bg. zu übertragen, so stand nichts im Wege, dies eindeutig zum Ausdruck zu bringen und diesen Willen in rechtsgültiger Form (ß 313 BGB) festzulegen, mindestens letzteres nach Abschluß der privatschriftlichen Vereinbarung baldigst nachzuholen.
Da das Finanzgericht die Rechtslage verkannt hat, waren die Vorentscheidung und wegen der Höhe des Einheitswertes auch die Einspruchsentscheidung aufzuheben. Die Sache ist spruchreif, weil über die Höhe des vom Finanzgericht ermittelten Einheitswertes kein Streit mehr besteht und dieser Wert nach der Aktenlage auch nicht zu beanstanden ist.
Fundstellen
Haufe-Index 410919 |
BStBl III 1963, 476 |
BFHE 1964, 424 |
BFHE 77, 424 |