Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 34 Pflichten der gesetzlichen Vertreter und der Vermögensverwalter

1 Allgemeines

Rz. 1

Die Vorschrift befasst sich mit der Erfüllung steuerlicher Pflichten solcher Stpfl., die ganz oder teilweise nicht in eigener Person handeln können. Der Kreis derjenigen Personen, die für solche Stpfl. handeln und deswegen selbst steuerlich mit eigenen Pflichten verpflichtet werden sollen, ist im Wortlaut der Vorschrift sehr viel weiter gezogen, als die Überschrift der Bestimmung (gesetzliche Vertreter, Vermögensverwalter) es erwarten lässt. In Anlehnung an §§ 103–105 RAO, die zusammengefasst wurden, sind die steuerlichen Pflichten der eigentlichen Stpfl. – also Steuerpflichtigen i. S. d. § 33 AO – auch den für sie handelnden handlungsfähigen Personen als eigene auferlegt worden. Diese Personen werden dadurch selbst zu Stpfl. i. S. d. § 33 Abs. 1 AO, da sie damit ihnen durch Steuergesetze auferlegte Pflichten selbst zu erfüllen haben .^[1] Die Vertreter treten allerdings nicht voll an die Stelle der Personen, für die sie handeln, sie werden z. B. auch nicht Steuerschuldner.^[2] Vielmehr wird die Stellung der vertretenen Person durch § 34 nicht berührt. Diese bleibt Steuerschuldner^[3], Haftender, Abzugsverpflichteter, Buchführungspflichtiger usw.^[4] Der Vertreter i. S. d. § 34 AO muss sich bei der Pflichterfüllung so verhalten, wie sich das handlungsunfähige Steuersubjekt verhalten müsste, wenn es handlungsfähig wäre.^[5] Die Pflichten der Personen nach § 34 AO treten also neben die Pflichten des eigentlichen Stpfl. Da sie nicht Steuerschuldner usw. werden, können sie nur unter den Voraussetzungen der §§ 69ff. AO als Haftende in Anspruch genommen werden (vgl. auch Rz. 2). Im Übrigen zieht der BFH den § 34 AO über seinen Wortlaut hinaus nicht nur für die Pflichten, sondern auch immer wieder für die Rechte zum Handeln heran.^[6]

Rz. 2

Rechtsgeschäftliche Vertreter (Bevollmächtigte) werden vom Wortlaut und der Zielrichtung der Vorschrift nicht erfasst, sondern nur gesetzliche Vertreter.^[7] Bei rechtsgeschäftlichen Vertretern fehlt es auch daran, dass die vertretene Person ganz oder teilweise nicht selbst handeln kann. Bevollmächtigte können jedoch unter besonderen Voraussetzungen nach § 35 AO den gesetzlichen Vertretern hinsichtlich der Erfüllung steuerlicher Pflichten für Vertretene gleichgestellt sein.^[8]

Die Vorschrift enthält keine Regelung darüber, wer handlungsfähig bzw. in seiner Handlungsfähigkeit beschränkt ist, sondern befasst sich mit den Personen, die bei fehlender oder beschränkter Handlungsfähigkeit tätig werden. § 34 AO regelt für die in der Vorschrift umschriebenen Personen nur die Pflichten, nicht dagegen ihre Rechte. Die Rechte leiten sich aus der Rechtstellung der Personen ab, die sie auch außerhalb des Steuerrechts innehaben. Voraussetzung ist in jedem Fall das Bestehen einer Vertretungsmacht. Für Rechtshandlungen gegenüber den Vertretern gelten die Regeln für die Stellvertretung^[9] entsprechend.^[10]

Abs. 1 spricht für gesetzliche Vertreter und Geschäftsführer aus, dass sie die steuerlichen Pflichten der von ihnen vertretenen Personen zu erfüllen haben. In den weiteren Absätzen der Vorschrift sind dann auch andere Personengruppen mit diesen Pflichten belastet worden. Dabei sind geringfügige Modifikationen notwendig gewesen, wie z. B. auch bei der Regelung des § 35 AO, die weitere Personengruppen den Pflichten nach § 34 AO unterwirft.

Zur Erfüllung ihrer Verpflichtungen können die in § 34 AO bezeichneten Personen selbst durch die Zwangsmittel nach §§ 328–335 AO angehalten werden. Gegen sie können Verspätungszuschläge oder Zwangsgelder festgesetzt werden.^[11] Bei vorsätzlicher oder grobfahrlässiger Verletzung der nach § 34 AO obliegenden Pflichten kommt nach §§ 69ff. AO eine Haftung in Betracht. Die Person des § 34 AO wird dann regelmäßig als Haftender Gesamtschuldner neben der vertretenen Person.^[12] Die Verletzung der Pflichten kann auch eine Steuerhinterziehung^[13] oder eine leichtfertige Steuerverkürzung^[14] bedeuten.

Rz. 3

Eine bedeutende Rechtsänderung ergab sich für den Regelungsbereich des § 34 AO durch die Notwendigkeit der Anpassung des Steuerverfahrensrechts an die Auswirkungen des zum 1.1.2024 in Kraft getretenen Personengesellschaftsrechtsmodernisierungsgesetzes.^[15] Dieses Gesetz änderte die Regelungen zum Personengesellschaftsrecht umfassend, was die lange Vorlaufzeit zur Anpassung der Folgeregelungen erklärt. In dessen Folge wurden auch die Regelungen zur – steuerrechtlichen – Pflichtenstellung bei Personengesellschaften in § 34 Abs. 1 S. 1 und Abs. 2 S. 1 AO neu gefasst^[16] und der zivilrechtlichen Differenzierung in rechtsfähige und nichtrechtsfähige Personenvereinigungen angepasst.

Dabei wurde das Kreditzweitmarktförderungsgesetz kurz vor Ablauf des Jahres 2023 um Regelungen erweitert, die zuvor Teil des seinerzeit politisch umstrittenen Wachtstumschancengesetzes waren, so dass auch um die Änderungen zu § 34 Abs. 1 S. 1 und Abs. 2 S. 1 AO.^[17] Diese sollten noch zum 1.1.2024 in Kraft treten, was zum zeitlichen Gleichklang mit den durch das MoPeG eintretenden Änderungen erforderli...