Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/... / 13.4.2.1.2.3 Zuführung des Gewinns des Regiebetriebs zu Rücklagen
 

Tz. 304

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Nach § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b S 1 EStG führt nur der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn des BgA zu Eink der Träger-Kö aus KapV. Dies ist begründet in der angestrebten stlichen Gleichbehandlung des Verhältnisses von BgA zu ihren Träger-Kö mit dem Verhältnis von Kap-Ges zu ihren AE (s Tz 235).

Jahresüberschüsse von Kap-Ges unterliegen ebenso wie die Gewinne von BgA dem 15%igen KSt-Satz. Die Einstellung eines Teils des Jahresüberschusses in die Rücklage hat keinen Einfluss auf die Höhe dieses St-Satzes und führt auch bei dem AE der Kap-Ges zu keinen stlichen Konsequenzen. Erst im Ausschüttungszeitpunkt erfolgt auf der AE-Ebene eine nachgelagerte Besteuerung im Wege des Teileinkünfteverfahrens. Bei der Träger-Kö der BgA erfolgt die zweite Stufe der Besteuerung durch den 15%igen KapSt-Abzug und die erweiterte beschr KSt-Pflicht (s § 2 Nr 2 KStG und s § 32 Abs 1 Nr 2 KStG). Hierzu ebenso s Tz 250ff.

 

Tz. 305

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Zu den Kap-Erträgen iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG gehört daher nur der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn eines BgA. Soweit in der Verw-Anw (s Schr des BMF v 09.01.2015, BStBl I 2015, 111 Rn 33) ausgeführt wird, dass kapstpfl Eink iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG insoweit nicht vorliegen, als der Gewinn (zulässigerweise; hierzu s Tz 307ff) durch Rücklagenbildung gemindert wird, ist dies uE missverständlich. Maßgeblicher Gewinn iSd Vorschrift ist der Jahresüberschuss iSd § 275 HGB (s Tz 297); der Jahresüberschuss ist jedoch nicht um die Einstellung in Rücklagen gemindert (s § 275 Abs 2 HGB). Abzustellen ist daher auf den Teil des Jahresüberschusses, der nicht in Rücklagen eingestellt wurde.

13.4.2.1.2.3.1 Rechtsentwicklung bzgl der Rücklagenbildung bei Regiebetrieben

 

Tz. 305a

Stand: EL 95 – ET: 02/2019

Die Fin-Verw hat hinsichtlich der Rücklagenbildung zunächst nicht zwischen Regiebetrieben und Eigenbetrieben unterschieden und Rücklagen des BgA, die die Eink aus KapV der Träger-Kö vermindern, nur anerkannt, wenn diese als "zulässig" eingeordnet wurden (s Schr des BMF v 11.09.2002, BStBl I 2002, 935 Rn 23; zur "Zuläsigkeit" der Rücklagen s Tz 307ff).

Der BFH (s Urt v 16.11.2011, BStBl II 2013, 328) differenziert insoweit jedoch zwischen der Rücklagenbildung bei Regiebetrieben und bei Eigenbetrieben (s hierzu jedoch Tz 307a). Mit diesem Urt grenzt der BFH sich ausdrücklich von seiner früheren Rspr (s Urt des BFH v 11.07.2007, BStBl II 2007, 841) ab, in der er sich zum Zeitpunkt der Verwirklichung des Tatbestandes des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG (und damit auch zu der Frage der Einstellung des Gewinns des BgA in Rücklagen) unterschiedslos für alle BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit geäußert hatte. Bei Eigenbetrieben erkennt der BFH nunmehr jede Art von "Stehenlassen von Gewinnen für Zwecke des BgA" als Rücklagen-Zuführung iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG an. Die Fin-Verw hat sich dieser Rechts-Auff angeschlossen. S Hierzu Tz 322ff. Die folgenden Ausführungen zur "Zulässigkeit" von Rücklagen haben daher nach Verw-Auff Bedeutung nur für Regiebetriebe. Zur hiervon abw Rechts-Auff des BFH s Tz 307a.

Über den Gewinn eines Regiebetriebes kann die Träger-Kö unmittelbar verfügen (s Tz 302). Kommunalrechtlich ist bei einem Regiebetrieb für eine Rücklagenbildung daher kein Raum. Frühere kommunalrechtliche Vorschriften, die die Bildung von "Sonderrücklagen" oder "allg Rücklagen" im (Gesamt-)Haushalt ermöglichten (s § 20 GemHVO aF Rh-Pf und NRW) wurden iRd Einführung der Doppik abgeschafft.

Die Frage, ob bei Regiebetrieben eine Rücklagenbildung anzuerkennen ist, wurde daher kontrovers diskutiert. Zweifelnd zur Rücklagenbildung bei Regiebetrieben s Schiffers (DStZ 2010, 378, 382). Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 09.01.2015, BStBl I 2015, 111 Rn 35) erkennt jedoch auch bei Regiebetrieben eine die Kap-Erträge der Träger-Kö mindernde Rücklagenbildung an. Obwohl eine solche Rücklagenbildung kommunalrechtl nicht vorgesehen ist (s o) und nur stlichen Zwecken dient, wird deren Anerkennung von der Fin-Verw nicht als Billigkeitsmaßnahme verstanden (aA s Bott, DStZ 2015, 112; und s Schiffers, DStZ 2015, 144). Einer der Gründe für die Anerkennung der Rücklagen ist wohl in der Rspr des BFH zu sehen, der in seinem Urt v 16.11.2011 (BStBl II 2013, 328) in Rn 16 ausführt, dass, weil die Träger-Kö über Gewinne des Regiebetriebes unmittelbar verfügen kann, es gerechtfertigt ist, Rücklagen bei diesen nur zuzulassen, wenn dies betrieblich erforderlich ist. Auch der BFH erkennt daher bei Regiebetrieben die Möglichkeit der Rücklagenbildung offenbar grds an. Nach Bott (s DStZ 2015, 112) handelt es sich bei dieser Aussage des BFH dagegen nur um ein "obiter dictum", auf das – wegen der an anderer Stelle des Urt für entscheidungserheblich erkannten haushaltsrechtlichen Behandlung des Regiebetriebs – bei einem solchen keine Rücklagenbildung gestützt werden könne. Hierzu auch s Tz 307a. Ein weiterer Grund für die Anerkennung der Rücklagenbildung dürfte uE auch in einer (insoweit) angestrebten Gleichbehandlung von Regie- und Eigenbetrieben zu sehen sein. Schi...

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