BMF, Schreiben v. 10.01.2000, IV C 5 - S 2330 - 2/00, BStBl I 2000, 138
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zu Fragen der Anwendung von Vorschriften des Lohnsteuerabzugsverfahrens, die durch das Gesetz zur Neuregelung der geringfügigen Beschäftigungsverhältnisse vom 24.3.1999 (BGBl I S. 388; BStBl 1999 I S. 302) und das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24.3.1999 (BGBl I S. 402; BStBl 1999 I S. 304) geändert worden sind, wie folgt Stellung:
Gesetz zur Neuregelung der geringfügigen Beschäftigungsverhältnisse
Nach § 40 a Abs. 4 Nr. 1 EStG in der Fassung des Gesetzes zur Neuregelung der geringfügigen Beschäftigungsverhältnisse gilt rückwirkend ab 1. Januar 1999 eine Stundenlohngrenze von 22 DM. Ist innerhalb des Zeitraums vom 1.1. bis 31.3.1999 der bis dahin geltende Betrag in Höhe von 22,05 DM gezahlt worden, so ist dies nicht zu beanstanden; Folgerungen aus der Gesetzesänderung sind erst für Arbeitslöhne ab dem 1.4.1999 zu ziehen. Das BMF-Schreiben vom 29.12.1998 (BStBl 1998 I S. 1630) ist zur Stundenlohngrenze durch die Gesetzesänderung überholt und insoweit nicht mehr anzuwenden.
Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002
1. Abwälzung von pauschaler Lohnsteuer und Annexsteuern auf Arbeitnehmer
Nach § 40 Abs. 3 Satz 2 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 gilt die auf den Arbeitnehmer abgewälzte pauschale Lohnsteuer als zugeflossener Arbeitslohn; sie darf die Bemessungsgrundlage nicht mindern. Dies entspricht dem in § 12 Nr. 3 EStG zum Ausdruck kommenden allgemeinen Grundsatz, dass Personensteuern nur abzugsfähig sind, wenn sie die Voraussetzungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten erfüllen oder ihre steuermindernde Berücksichtigung ausdrücklich zugelassen ist. Die Neuregelung gilt aufgrund von Verweisungen auch für §§ 40 a und 40 b EStG.
a) Abwälzung von Lohnsteuer
Im Fall der Abwälzung bleibt zwar der Arbeitgeber Schuldner der pauschalen Lohnsteuer, im wirtschaftlichen Ergebnis wird sie jedoch vom Arbeitnehmer getragen. Die Verlagerung der Belastung darf weder zu einer Minderung des individuell nach den Merkmalen der Lohnsteuerkarte zu versteuernden Arbeitslohns noch zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage für die pauschale Lohnsteuer führen. Eine Abwälzung kann sich beispielsweise aus dem Arbeitsvertrag selbst, aus einer Zusatzvereinbarung zum Arbeitsvertrag ergeben oder aus dem wirtschaftlichen Ergebnis einer Gehaltsumwandlung oder Gehaltsänderungsvereinbarung. Das ist der Fall, wenn die pauschale Lohnsteuer als Abzugsbetrag in der Gehaltsabrechnung ausgewiesen wird. Dies gilt auch, wenn zur Abwälzung zwar in arbeitsrechtlich zulässiger Weise eine Gehaltsminderung vereinbart wird, der bisherige ungekürzte Arbeitslohn aber weiterhin für die Bemessung künftiger Erhöhungen des Arbeitslohns oder anderer Arbeitgeberleistungen (z.B. Weihnachtsgeld, Tantieme, Jubiläumszuwendungen) maßgebend bleibt. Eine Abwälzung der pauschalen Lohnsteuer ist hingegen nicht anzunehmen, wenn eine Gehaltsänderungsvereinbarung zu einer Neufestsetzung künftigen Arbeitslohns führt, aus der alle rechtlichen und wirtschaftlichen Folgerungen gezogen werden, also insbesondere der geminderte Arbeitslohn Bemessungsgrundlage für künftige Erhöhungen des Arbeitslohns oder andere Arbeitgeberleistungen wird. Dies gilt auch dann, wenn die Gehaltsminderung in Höhe der Pauschalsteuer vereinbart wird.
b) Abwälzung von Annexsteuern (Kirchensteuer, Solidaritätszuschlag)
Für im Zusammenhang mit der Pauschalierung der Lohnsteuer ebenfalls pauschal erhobene und auf den Arbeitnehmer abgewälzte Annexsteuern (Kirchensteuer, Solidaritätszuschlag) gelten die Ausführungen unter Buchstabe a entsprechend. Daher ist auch hinsichtlich der abgewälzten Annexsteuern von zugeflossenem Arbeitslohn auszugehen, der die Bemessungsgrundlage für die Lohnsteuer nicht mindert.
c) Übergangsregelung
Nach § 52 Abs. 53 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 ist § 40 Abs. 3 EStG in der Fassung der Bekanntmachung vom 16.4.1997 (BGBl 1997 I S. 821; BStBl 1997 I S. 415) auf Arbeitslöhne weiter anzuwenden, soweit sie vor dem 1.4.1999 zugeflossen sind. Es stellt sich die Frage, wie zu verfahren ist, wenn Arbeitslöhne für Januar bis März 1999 erst nach dem 31.3.1999 abgerechnet werden. Nach Sinn und Zweck der Übergangsregelung ist § 38 a Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG sinngemäß anzuwenden. Daher ist in diesen Fällen zwischen laufendem Arbeitslohn und sonstigen Bezügen zu unterscheiden. Handelt es sich um laufenden Arbeitslohn für Januar bis März 1999, so kann noch § 40 Abs. 3 EStG in der alten Fassung angewendet werden. Bei nach dem 31.3.1999 zufließenden sonstigen Bezügen ist § 40 Abs. 3 EStG in der neuen Fassung anzuwenden. Die Regelungen in denR 127 Abs. 8 Satz 3 ff., 128 Abs. 3 Satz 5 und 129 Abs. 2 Satz 3 LStR 1999 zu den Rechtsfolgen bei der Abwälzung pauschaler Lohnsteuer sind durch die Gesetzesänderung überholt.
2. Anwendung der Fünftelungsregelung nach § 39...