Maßgebliche Beteiligungsquote für das Teilabzugsverbot des § 3c Abs. 2 Satz 2 EStG

Leitsatz

Für das Teilabzugsverbot ist nicht auf die Beteiligungsquote der darlehensgewährenden Personengesellschaft, sondern auf die Beteiligungsquote der dahinterstehenden natürlichen Personen abzustellen.

Sachverhalt

Kommanditisten einer SE & Co. KG (Klägerin) waren die T SE & Co. KG mit 90 % und die M GmbH & Co. KG mit 10 %. Kommanditisten dieser beiden Gesellschaften waren jeweils natürliche Personen. Die Klägerin hielt mehrere 100 %ige Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, unter anderem an der V GmbH. Die Klägerin hatte der V GmbH ein Darlehen gewährt. Im Jahr 2015 musste auf das Darlehen eine Teilwertabschreibung vorgenommen werden. Das Finanzamt berücksichtigte den entsprechenden Aufwand nur im Rahmen des Teileinkünfteverfahrens des § 3c Abs. 2 Satz 2 EStG. Hiergegen hat die Klägerin Einspruch erhoben und geltend gemacht, dass die erforderliche Beteiligungsquote von mehr als 25 % nicht gegeben sei. Hierzu sei nicht an die Beteiligungsquote der Personengesellschaft als Darlehensgeberin (100 %) anzuknüpfen, sondern an die anteilige Beteiligungsquote der jeweils mittelbar beteiligten natürlichen Personen, welche unstrittig jeweils unter 25 % liegen. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos.

Entscheidung

Das FG folgt der Rechtsauffassung der Klägerin und gab der Klage statt. "Steuerpflichtiger" im Sinne des § 3c Abs. 2 Satz 2 EStG ist nicht die klagende Personengesellschaft, sondern die mittelbar als Kommanditisten beteiligten natürlichen Personen. Das FG leitet dies aus dem eindeutigen Wortlaut des § 3c EStG ab. Anders ist dies bei den Normen des § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG bzw. § 8b Abs. 3 Satz 5 Alt. 1 KStG, in welchen auf den "Gesellschafter" bzw. "eine dem Gesellschafter nahestehende Person" abgestellt wird. Da sämtliche mittelbar beteiligten natürlichen Personen nicht zu mehr als 25 % unmittelbar oder mittelbar am Grundkapital der Tochtergesellschaften beteiligt waren, greift das Teilabzugsverbot mit 60 % nicht ein.

Dass nur eine natürliche Person Steuerpflichtiger im Sinne des § 3c Abs. 2 Satz 2 EStG sein kann, ergibt sich aus dem Umkehrschluss zu § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG. Nur einer natürlichen Person können die Einkünfte aus den gewährten Darlehen zugerechnet werden. Die mitunternehmerische Personengesellschaft ist "nur" das sogenannte Gewinnermittlungssubjekt.

Hinweis

Das FG hat die Revision zugelassen. Es ist davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung diese bisher noch nicht höchstrichterlich geklärte Rechtsfrage zum BFH bringen wird. Vergleichbar gelagerte Fälle sollten deshalb mit Einspruch offengehalten werden.

Link zur Entscheidung

FG Münster, Urteil v. 28.01.2025, 2 K 3123/21 F