BFH Urteil vom 28.02.1990 - I R 102/85

Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine Anerkennung des Ehegattenarbeitsverhältnisses bei Einzahlung der übergebenen Schecks auf das Konto des Arbeitgeber-Ehegatten

Leitsatz (amtlich)

Ein Ehegatten-Arbeitsverhältnis ist nicht wie unter Fremden durchgeführt, wenn der Arbeitnehmer-Ehegatte die ihm übergebenen Schecks in Höhe des Arbeitslohns regelmäßig auf das private Konto des Arbeitgeber-Ehegatten einzahlt.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4

Tatbestand

I. Streitig ist die steuerliche Anerkennung eines Ehegattenarbeitsverhältnisses.

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betreibt seit dem 1.Januar 1978 einen Schlossereibetrieb, in dem acht Arbeitnehmer beschäftigt sind. Seine Ehefrau arbeitet im kaufmännischen Bereich des Betriebs mit. Ihrer Tätigkeit liegt ein schriftlicher Arbeitsvertrag vom 2.Januar 1978 zugrunde, der auf unbestimmte Zeit abgeschlossen wurde.

Die Ehefrau erhielt --wie auch fremde Arbeitnehmer des Klägers-- monatlich einen Scheck in Höhe ihres Gehaltsanspruch zu Lasten des auf den Namen des Klägers lautenden betrieblichen Kontos. Die Schecks wurden auf dem privaten Konto des Klägers gutgeschrieben. Die Ehefrau des Klägers besaß für beide Konten eine Verfügungsvollmacht.

Im Anschluß an eine Außenprüfung für die Jahre 1978 bis 1981 vertrat der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die Auffassung, das Ehegattenarbeitsverhältnis sei steuerlich nicht anzuerkennen. Das FA erhöhte den Gewinn aus Gewerbebetrieb in den Gewerbesteuermeßbescheiden für die Erhebungszeiträume 1978 bis 1981 um die gesamten Gehaltsaufwendungen für die Ehefrau des Klägers.

Auf die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hob das Finanzgericht (FG) die Gewerbesteuermeßbescheide 1978 bis 1981 auf. Es wies das FA an, die Meßbeträge nach dem Gewerbeertrag neu zu berechnen und dabei den Gehaltsaufwand für die Ehefrau als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

Das FG führte aus, mit der Übergabe des Schecks an die Ehefrau sei der vereinbarte Arbeitslohn aus dem betrieblichen Bereich des Unternehmens und aus dem Vermögensbereich des Klägers ausgeschieden. Die Ehefrau habe den Scheck bar einlösen oder auch an Dritte weitergeben können. Die Gutschrift auf dem gemeinsamen Konto der Eheleute führe nicht zur Anwendung der Grundsätze über die Zahlung von Arbeitslohn auf ein gemeinsames Konto der Eheleute, da das vereinbarte Entgelt schon zuvor aus dem Betriebs- und Vermögensbereich des Klägers ausgeschieden sei. Das FG verweist insoweit auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 17.Juli 1984 VIII R 69/84 (BFHE 142, 215, BStBl II 1986, 48).

Das FA rügt mit seiner Revision Verletzung des § 4 Abs.4 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs.3 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Ehegattenarbeitsverhältnisse sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH steuerlich anzuerkennen, wenn sie nicht der privaten Sphäre zuzuordnen, sondern betrieblich veranlaßt sind. Da Vermögensverschiebungen zwischen Ehegatten ihre Ursache nicht selten in den familiären Beziehungen der ehelichen Lebensgemeinschaft haben, muß anhand äußerlich erkennbarer Merkmale beurteilt werden, ob die Vermögensverschiebung der privaten oder der betrieblichen Sphäre angehört. Äußerlich erkennbares Beweisanzeichen für eine betriebliche Veranlassung ist ein ernstlicher, im voraus geschlossener Vertrag und seine vertragsgemäße Durchführung. Sowohl der Inhalt des Vertrags als auch seine Durchführung müssen dem unter Fremden Üblichen entsprechen (BFH-Beschluß vom 27.November 1989 GrS 1/88, BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160 m.w.N.). Der Arbeitnehmer-Ehegatte muß über die Entlohnung frei und uneingeschränkt vom Arbeitgeber-Ehegatten verfügen können. Die vereinbarte Entlohnung muß ferner ersichtlich in den Einkommens- und Vermögensbereich des Arbeitnehmer- Ehegatten gelangen und dieser Bereich muß vom Einkommens- und Vermögensbereich des Arbeitgeber-Ehegatten klar und eindeutig getrennt sein (BFH in BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160).

2. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt. Der Arbeitsvertrag zwischen den Eheleuten ist nicht wie unter Fremden durchgeführt worden und deshalb nicht dem betrieblichen, sondern dem privaten Bereich zuzuordnen.

a) Die Ehefrau des Klägers erhielt nie frei verfügbare Geldbeträge in ihren Einkommens- und Vermögensbereich. Die tatsächliche Art der Einlösung der Schecks läßt vielmehr erkennen, daß die Ehegatten keine klare Trennung ihrer Einkommens- und Vermögensbereiche beabsichtigten.

aa) Eine Minderung des betrieblichen Kontos des Ehemannes trat jeweils erst mit der Abbuchung der Scheckbeträge von diesem Konto ein. Die Abbuchung wurde durch die Einlösung der Schecks auf dem privaten Konto des Klägers ausgelöst. Der Arbeitslohn wurde nur aus dem betrieblichen Vermögen des Klägers in sein Privatvermögen überführt. Die Minderung des Betriebsvermögens deckte sich zeitlich mit der Erhöhung des Guthabens auf dem privaten Konto, sieht man von einer möglichen geringfügigen Verschiebung durch die Valutierungspraxis der Kreditinstitute ab. Eine Vermögensmehrung auf einem klar der Vermögenssphäre der Ehefrau zuzuordnenden Konto trat nicht ein. Betriebsausgaben könnten nur angenommen werden, wenn der Geldbetrag von einem betrieblichen Konto des Arbeitgeber-Ehegatten auf ein Konto des anderen Ehegatten übergegangen wäre (BFH in BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160).

bb) An dieser Beurteilung ändert sich nichts durch das Mitverfügungsrecht der Ehefrau des Klägers über dessen privates Konto. Geht die Zahlung auf ein Konto des Arbeitgeber-Ehegatten über, fehlt es am Übergang in den alleinigen Einkommens- und Vermögensbereich des Arbeitnehmer-Ehegatten. Der Guthaben-Saldo auf dem Privatkonto des Klägers verkörperte eine Forderung des Klägers gegen das Kreditinstitut. Diese Forderung ging nicht dadurch --auch nicht teilweise-- in das Vermögen der Ehefrau des Klägers über, daß sie Verfügungsvollmacht über das Konto besaß. Im Verhältnis zum Kreditinstitut führt die Verfügungsvollmacht nicht zu einer Gesamtgläubigerschaft gemäß § 428 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB). Ein fremder Arbeitnehmer hätte sich mit einer derart unklaren Abgrenzung der Einkommens- und Vermögensverhältnisse nicht einverstanden erklärt (vgl. BFH-Urteile vom 15.Januar 1980 VIII R 154/78, BFHE 130, 149, BStBl II 1980, 350; in BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160).

b) Der durch den jeweiligen Scheck verkörperte Lohnbetrag ist auch nicht bereits durch Übergabe des Schecks klar in den Einkommens- und Vermögensbereich der Ehefrau des Klägers übergegangen. Durch die Übergabe der Schecks wurde das Arbeitsverhältnis noch nicht "wie unter Fremden" durchgeführt.

aa) Zwar erhielt die Ehefrau des Klägers mit der Übergabe der Schecks die Möglichkeit, über den Gegenwert der Schecks durch Bareinlösung zu verfügen. Von dieser Möglichkeit hat die Ehefrau jedoch nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs.2 FGO) nie Gebrauch gemacht. Diese Handhabung läßt den Schluß zu, daß nach den Vorstellungen der Eheleute eine klare Trennung ihrer Einkommens- und Vermögensverhältnisse nicht beabsichtigt war.

bb) Auch zivilrechtlich war das Arbeitsverhältnis nicht bereits durch die Übergabe der Schecks durchgeführt. Schecks werden im Rechtsverkehr grundsätzlich nur zahlungshalber und nicht an Zahlungs Statt entgegengenommen (Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 7.Oktober 1965 II ZR 120/63, BGHZ 44, 178). Zu einer Durchführung wie unter Fremden gehört jedoch eine Tilgung der Gehaltsforderung "wie unter Fremden". Für einen fremden Arbeitnehmer ist die Leistungspflicht des Arbeitgebers erst dann erfüllt, wenn der dem Gehalt entsprechende Geldbetrag seinem Konto gutgeschrieben und die Gehaltsforderung damit zivilrechtlich erloschen ist.

Der Senat weicht damit nicht vom Urteil des BFH in BFHE 142, 215, BStBl II 1986, 48 ab. In dieser Entscheidung hat der BFH bestätigt, daß die Arbeitsentgelte einer Ehefrau bereits dadurch in ihren Vermögensbereich gelangten, daß sie regelmäßig den Gehaltsanspruch in einen Darlehensanspruch umwandelte. Im Unterschied zum Streitfall erlosch durch diese Umwandlung der Gehaltsanspruch. Das Arbeitsverhältnis war damit zivilrechtlich durchgeführt.

Der Senat weicht auch nicht vom Urteil des BFH vom 4.November 1986 VIII R 82/85 (BFHE 148, 520, BStBl II 1987, 336) ab. In dieser Entscheidung wurde ein Ehegatten-Arbeitsverhältnis steuerlich anerkannt, obgleich die Arbeitnehmer-Ehefrau die auf ihr Bankkonto überwiesenen Gehaltsbeträge zu einem erheblichen Teil in zeitlichem Zusammenhang mit der Überweisung dem Arbeitgeber-Ehegatten zurückschenkte. Auch in dem dieser Entscheidung zugrunde liegenden Sachverhalt war der Gehaltsanspruch durch Überweisung auf das Konto des Arbeitnehmer-Ehegatten erloschen. Der Fall unterscheidet sich deshalb in einem wesentlichen Punkt vom Streitfall.

Fundstellen