BFH Urteil vom 27.10.1998 - IX R 39/96 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Schuldzinsenabzug bei mit Eigenmitteln und Darlehen finanzierter Errichtung eines gemischtgenutzten Gebäudes und einheitlicher Abrechnung des Bauvorhabens

Leitsatz (NV)

Finanziert der Steuerpflichtige die Errichtung eines -- zum Teil der Einkünfteerzielung und zum Teil der (nichtsteuerbaren) Selbstnutzung dienenden -- gemischtgenutzten Gebäudes mit Eigenmitteln und Darlehen und rechnet er das Bauvorhaben einheitlich ab, ohne die auf den vermieteten Gebäudeteil entfallenden Herstellungskosten gesondert auszuweisen, sind die Darlehenszinsen nur anteilig (im Verhältnis der selbstgenutzten Wohn-/Nutzfläche des Gebäudes zu denen, die der Einkünfteerzielung dienen) als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar (vgl. BFH-Urteil vom 27. Oktober 1998 IX R 44/95, unter 4. b und 5. c).

Normenkette

EStG § 9 Abs. 1 Sätze 1, 3 Nr. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) errichteten auf einem ihnen gehörenden Grundstück ein im Streitjahr 1990 bezugsfertiges Mehrfamilienhaus mit drei Wohnungen. Die Erdgeschoßwohnung nutzten die Kläger selbst. Die beiden Wohnungen im Dachgeschoß sind vermietet; außerdem befindet sich im Dachgeschoß noch ein Arbeitszimmer des Klägers. Die Herstellungskosten des Objekts finanzierten die Kläger mit Eigenmitteln und Darlehen.

In ihrer Einkommensteuererklärung des Streitjahres machten die Kläger die Darlehenszinsen in voller Höhe als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung der beiden Dachgeschoßwohnungen geltend.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -- FA --) teilte die Darlehen im Verhältnis der Wohnflächen der eigengenutzten Wohnung zu den vermieteten Wohnungen und der Arbeitszimmerfläche auf. Die danach auf die selbstgenutzte Wohnung entfallenden Zinsen ließ das FA -- bis auf den anteiligen Abzug der Vorkosten i.S. von §10e Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes (EStG) -- unberücksichtigt.

Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hat das Finanzgericht (FG) abgewiesen. Die Kläger hätten die Darlehen zur Finanzierung der Herstellung des gesamten gemischtgenutzten Gebäudes verwendet. Aus den von ihnen vorgelegten Darlehensverträgen und den beigezogenen Bauakten ergebe sich, daß die Kläger ihr Bauvorhaben einheitlich geplant, gebaut und finanziert hätten. Die Finanzierungskosten seien durch das Gesamtobjekt veranlaßt und nur anteilig den vermieteten Wohnungen zuzurechnen. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1997, 214 veröffentlicht.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

Die Kläger beantragen sinngemäß, das Urteil des FG sowie die Einspruchsentscheidung aufzuheben und unter Änderung des Einkommensteuerbescheides 1990 bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Streitjahres einen Werbungskostenüberschuß in Höhe von 44 507 DM anzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Sie ist zurückzuweisen (§126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --). Das FG hat die zusätzlich geltend gemachten Aufwendungen zu Recht nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung beurteilt.

1. Nach §9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG sind Schuldzinsen (und sonstige Kreditkosten) als Werbungskosten abziehbar, soweit sie mit einer bestimmten Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang ist dann gegeben, wenn die Schuldzinsen für eine Verbindlichkeit geleistet worden sind, die durch die Einkünfteerzielung veranlaßt ist. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn und soweit das Darlehen tatsächlich zum Erzielen von Einkünften -- im vorliegenden Falle von solchen aus Vermietung und Verpachtung -- verwendet worden ist (z.B. Beschlüsse des Großen Senats des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C. II. 2., und vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BFHE 184, 7, BStBl II 1998, 193, unter B. I. 1. und 2.; Senatsurteile vom 2. August 1994 IX R 21/91, BFH/NV 1995, 203, und vom 29. Juli 1997 IX R 89/94, BFHE 184, 80, BStBl II 1997, 772). Ein bloßer rechtlicher Zusammenhang -- etwa aufgrund einer Belastung des Grundstücks mit einer Hypothek -- reicht nicht aus (vgl. Senatsurteil in BFHE 184, 80, BStBl II 1997, 772, m.w.N.). Der wirtschaftliche Zusammenhang kann nicht durch einen bloßen Willensakt des Steuerpflichtigen begründet werden (Senatsbeschluß vom 22. Februar 1994 IX B 119/93, BFH/NV 1994, 778; BFH-Urteil vom 24. April 1997 VIII R 53/95, BFHE 183, 155, BStBl II 1997, 682, unter II. 1. c, jeweils m.w.N.). Unerheblich ist andererseits aber auch, ob und weshalb der Steuerpflichtige vorhandene Eigenmittel nicht zum Bestreiten der mit Darlehen finanzierten Aufwendungen eingesetzt hat. Er ist frei, wie er Fremd- und Eigenmittel verwendet; seine tatsächlich durchgeführte Entscheidung ist der Besteuerung zugrunde zu legen (vgl. dazu z.B. Beschluß in BFHE 184, 7, BStBl 1998, 193, unter B. I. 2.).

2. Die Feststellung, wofür das Darlehen und dementsprechend die Zinsen, deren Abzug als Werbungskosten begehrt wird, im Einzelfall tatsächlich verwendet worden sind, obliegt dem FG als Tatsacheninstanz (vgl. Senatsurteil in BFHE 184, 80, BStBl II 1997, 772, unter 1. a cc).

Die objektive Beweislast (Feststellungslast) für das Vorliegen des wirtschaftlichen Zusammenhangs mit einer Einkunftsart als Voraussetzung für den steuermindernden Abzug der geltend gemachten Aufwendungen trägt der Steuerpflichtige (Urteil in BFHE 183, 155, BStBl II 1997, 682, unter II. 1. c, m.w.N.).

3. Dient ein Gebäude nicht nur dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, sondern auch der Selbstnutzung und werden die Darlehensmittel lediglich teilweise zur Einkünfteerzielung verwandt, so sind die für den Kredit entrichteten Zinsen nur anteilig als Werbungskosten abziehbar (z.B. BFH-Beschluß in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C. II. 3. d, m.w.N.; vgl. auch Senatsurteil vom 23. August 1993 IX R 151/89, BFH/NV 1994, 537, unter 4.). Wie der Senat durch Urteil vom 27. Oktober 1998 IX R 44/95 (BFHE ... , ... ) entschieden hat, kann der Steuerpflichtige allerdings ein Darlehen mit steuerrechtlicher Wirkung gezielt einem bestimmten, der Einkünfteerzielung dienenden Gebäudeteil dadurch zuordnen, daß er die Darlehensvaluta (und damit auch die für das Darlehen gezahlten Zinsen) tatsächlich zur Finanzierung der Herstellung dieses Gebäudeteils verwendet. Nach den auch im Streitfall anwendbaren Grundsätzen des Urteils IX R 44/95 sind die von den Klägern gezahlten Darlehenszinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des eigenständigen Wirtschaftsgutes "fremden Wohnzwecken dienender Gebäudeteil" zu berücksichtigen, wenn und soweit die Kläger diesem Wirtschaftsgut die zu seiner Herstellung eingesetzten Aufwendungen zugeordnet und -- objektiv nachprüfbar -- mit den aufgenommenen Fremdmitteln finanziert haben. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat insoweit auf die Gründe des Urteils IX R 44/95.

4. Bei Anwendung dieser Grundsätze hat die Revision keinen Erfolg. Nach den mit Revisionsrügen nicht angegriffenen und damit für den Senat bindenden Feststellungen des FG (vgl. §118 Abs. 2 FGO) haben die Kläger im Streitjahr ein Mehrfamilienhaus mit drei Wohnungen als einheitliches Bauvorhaben abgerechnet, ohne die auf den vermieteten Gebäudeteil entfallenden Herstellungskosten gesondert auszuweisen.

Soweit die Kläger mit der Revision geltend machen, der Einsatz von Fremdmitteln sei nur durch den zusätzlichen Entschluß zum Errichten der Mietwohnungen im Dachgeschoß notwendig geworden, legen sie nicht die tatsächliche Verwendung, sondern nur eine willentliche Zuordnung der Darlehen dar. Das gleiche gilt für den Hinweis der Kläger, einem Steuerpflichtigen stehe es frei, wie er Eigen- und Fremdmittel einsetze.

Dafür, daß die -- mangels konkreter Zuordenbarkeit zu den vermieteten Wohnungen notwendige -- schätzungsweise Aufteilung der Eigen- und Fremdmittel unzutreffend ist, ergeben sich keine Anhaltspunkte. Die Kläger haben zudem hiergegen keine Einwendungen erhoben.

Fundstellen