BFH Urteil vom 12.05.1961 - VI 124/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Verfahrensrecht/Abgabenordnung

Leitsatz (amtlich)

Ist ein Steuerbescheid gem. § 100 Abs. 2 Satz 1 AO (i. d. F. des Gesetzes zur Neuordnung von Steuern vom 16. Dezember 1954, BGBl 1954 I S. 373) für vorläufig erklärt worden, so ist die Steuerfestsetzung grundsätzlich in vollem Umfange vorläufig. Ausnahmsweise kann sich die Vorläufigkeit nur auf einzelne Punkte der Steuerfestsetzung beziehen, wenn dies eindeutig aus dem Steuerbescheid zu entnehmen ist.

Leistet ein Steuerpflichtiger auf Grund einer sittlichen Verpflichtung Zahlungen für einen Angehörigen, so findet § 33 EStG keine Anwendung, wenn dies im Zuge einer Vermögensauseinandersetzung (z. B. im Rahmen einer vorweggenommenen Erbauseinandersetzung) geschehen ist.

Zur Frage der Erstattung von Steuern, die ein anderer als der Steuerpflichtige für diesen geleistet hat.

Normenkette

EStG § 33; AO §§ 100, 150

Tatbestand

Die Mutter des Bf. hat im Mai 1953 ihr Vermögen bis auf einen Nießbrauch an etwa 6 ha Wald an ihre drei Söhne verteilt. Der Bf. erhielt dabei die Brauerei und die Landwirtschaft seiner Mutter. Auf Grund einer im Oktober 1953 durchgeführten Betriebsprüfung wurden für die vor der übergabe liegenden Veranlagungszeiträume II/1948 bis 1952 Steuern von der Mutter nachgefordert. Der Bf. hat sie für seine Mutter bezahlt, und zwar 1954 9.081 DM, 1955 31.057,33 DM und 1956 4.644,24 DM. Das Finanzamt hat bei der Besteuerung des Bf. den im Jahre 1954 gezahlten Betrag voll und den im Jahre 1955 entrichteten mit 90 v. H., nämlich mit 27.951,57 DM, als Sonderausgaben zum Abzug zugelassen. Dabei wurde der Steuerbescheid für 1955 gemäß § 100 AO für vorläufig erklärt. Nach einer neuen Betriebsprüfung bei dem Bf. im Jahre 1957 berichtigte das Finanzamt den Steuerbescheid des Bf. für 1955 und berücksichtigte nunmehr die vom Bd. für seine Mutter gezahlten Steuerbeträge nicht mehr. Ebenso blieben bei der am gleichen Tag vorgenommenen ersten Veranlagung des Bf. für 1956 die für die Mutter geleisteten Steuerzahlungen unberücksichtigt. Einspruch und Berufung des Bf. gegen diese Sachbehandlung hatten keinen Erfolg.

Das Finanzgericht ging davon aus, daß die ursprüngliche Einkommensteuerveranlagung des Bf. für 1955 vorläufig gewesen sei, da der Steuerbescheid den Vermerk "vorläufig gemäß § 100 AO" getragen habe. Der Hinweis auf die steuerliche Behandlung der Gewinne von Holzverkäufen habe nicht bedeutet, daß die Vorläufigkeit sich nur auf diesen Punkt beziehe. Das Finanzamt habe daher die Möglichkeit gehabt, die Einkommensteuerveranlagung des Bf. für 1955 in allen Teilen abzuändern, also auch hinsichtlich der bisherigen Behandlung der Steuerzahlungen des Bf. für seine Mutter. Diese Aufwendungen seien nicht als Sonderausgaben abzugsfähig; denn der Bf. habe weder einen Anspruch aus einem Rentenstammrecht erfüllt, noch seien diese Aufwendungen als dauernde Last anzusehen, da sie ihrem Wesen nach einmalige Leistungen gewesen seien. Der Bf. sei unstreitig zu diesen Zahlungen rechtlich nicht verpflichtet gewesen. Auch eine Steuerermäßigung nach § 33 EStG komme nicht in Betracht; denn der Bf. räume selbst ein, daß für ihn keine rechtliche Verpflichtung zur Tilgung der Steuerschulden bestanden habe. Nach dem übergabevertrag habe der Bf. nur für die darin ausdrücklich aufgeführten finanziellen Belastungen seiner Mutter aufkommen müssen, zu denen Steuernachzahlungen jedoch nicht gehört hätten. Es habe auch für den Bf. keine sittliche Verpflichtung bestanden, die Steuerschulden seiner Mutter zu tilgen. Die Mutter sei nicht vermögenslos gewesen. Sie habe einen ansehnlichen Altenteilsanspruch und außerdem Nießbrauchsrechte an mehr als 6 ha Wald gehabt. Aber selbst wenn eine sittliche Verpflichtung des Bf. zur Bezahlung der Steuerschulden seiner Mutter zu bejahen wäre, komme eine Steuerermäßigung nach § 33 EStG nicht in Betracht. Eine solche könne nämlich nur daraus hergeleitet werden, daß die Mutter ihr Vermögen auf ihre Söhne übertragen habe, von denen der Bf. mit der Brauerei und der Landwirtschaft den wesentlichsten Teil erhalten habe. Die Steuerzahlung des Bf. für seine Mutter stehe in engem Zusammenhang mit dem ihm zugewendeten großen Vermögen. Sie gehöre daher der Vermögenssphäre an und berühre nicht das Einkommen, wie § 33 EStG voraussetze.

Der Bf. macht mit der Rb. hinsichtlich des Veranlagungszeitraumes 1955 geltend, daß der vorgenommenen Berichtigungsveranlagung die Rechtskraft der vorhergehenden Veranlagung entgegenstehe. Im übrigen sei die Steuerzahlung für die Mutter entweder auf Grund einer vertraglichen Verpflichtung erfolgt, so daß bei ihm eine Berücksichtigung im Rahmen der Sonderausgaben erfolgen müsse, oder sie sei auf Grund einer sittlichen Verpflichtung vorgenommen worden. In letzterem Fall sei eine außergewöhnliche Belastung im Sinn des § 33 EStG gegeben. Wenn jedoch keiner dieser Fälle vorliege, seien die Steuern zu Unrecht von ihm erhoben worden und müßten ihm deshalb erstattet werden.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Das Finanzgericht ist ohne Rechtsirrtum davon ausgegangen, daß der Einkommensteuerbescheid für 1955 vom 16. Januar 1957 gemäß § 100 AO vorläufig war. Wird ein Steuerbescheid vom Finanzamt für vorläufig erklärt, so ist grundsätzlich die Steuerfestsetzung im ganzen als vorläufig anzusehen (Urteil des Reichsfinanzhofs VI A 831/34 vom 4. September 1935, RStBl 1935 S. 1299). Es ist zwar möglich, daß die Vorläufigkeit sich lediglich auf einen oder mehrere Punkte erstreckt. Das ist aber nur der Fall, wenn dies aus dem Bescheid mit hinreichender Bestimmtheit zu entnehmen ist (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 10/57 U vom 12. Dezember 1957, BStBl 1958 III S. 154, Slg. Bd. 66 S. 401). Fehlt eine eindeutig erkennbare Beschränkung der Vorläufigkeit, so ist die Steuerfestsetzung im ganzen vorläufig im Sinne des § 100 AO (Urteil des Reichsfinanzhofs I A 258/35 vom 3. März 1936, RStBl 1936 S. 440). Das wird vor allem deutlich bei der Neufassung des § 100 Abs. 2 Satz 1 AO durch Abschn. VI Art. 12 des Gesetzes zur Neuordnung von Steuern vom 16. Dezember 1954 (BGBl 1954 I S. 373). Bei einer in vollem Umfang vorläufigen Veranlagung kann das Finanzamt bei einer änderung die Steuerfestsetzung in jedem Punkt ohne Rücksicht auf den vorläufigen Steuerbescheid berichtigen. Im Streitfall enthielt der Steuerbescheid neben dem Vermerk, daß er vorläufig gemäß § 100 AO sei, keinen Zusatz, der erkennen ließ, daß die Vorläufigkeit sich nur auf einzelne Punkte bezog. Die Erläuterungen zur Steuerfestsetzung enthielten zwar im Anschluß an den nochmaligen Hinweis auf die Vorläufigkeit die folgenden Sätze: "Der Verlust aus Landwirtschaft wurde um den Holzgewinn aus den Plannummern 169 und 170 ... in Höhe von 23.809 DM gekürzt. Für das aufstehende Holz der veräußerten Grundstücke wurde ein Bestandsvergleich von Amts wegen gemäß Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 23. Juli 1938 S 2141 - 70 III vorgenommen". Das Finanzgericht hat ohne Rechtsirrtum angenommen, daß dieser Hinweis keine Beschränkung der Vorläufigkeit sein sollte, sondern eine Erläuterung der von dem Finanzamt zugrunde gelegten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Als daher das Finanzamt auf Grund der Betriebsprüfung vom Jahr 1957 diese vorläufige Veranlagung änderte, war das Finanzamt durch die frühere Veranlagung nicht gehindert, sowohl in tatsächlicher als auch in rechtlicher Hinsicht die für die Besteuerung wesentlichen Vorgänge und Unterlagen anders zu würdigen als es bei der früheren vorläufigen Veranlagung geschehen war.

Es bestehen auch keine rechtlichen Bedenken dagegen, daß die Vorinstanzen die vom Bf. für seine Mutter in den Jahren 1955 und 1956 geleisteten Steuernachzahlungen nicht mehr als Sonderausgaben angesehen haben. In dem übergabevertrag vom 29. Mai 1953 sind alle Verpflichtungen des Bf. gegenüber seiner Mutter genau festgelegt worden. Eine Verpflichtung des Bf., irgendwelche Steuernachzahlungen für seine Mutter zu leisten, kann aus diesen Vertragsbestimmungen nicht herausgelesen werden. Im Rahmen der im einzelnen genau umschriebenen Verpflichtungen des Altenteils brauchte daher der Bf. die von seiner Mutter nachträglich angeforderten Steuern nicht zu bezahlen. Die Annahme einer dauernden Last oder einer Rente scheitert übrigens auch daran, daß es sich bei den streitigen Aufwendungen um eine einmalige Zahlung handelte, die lediglich in Teilbeträgen auf drei Jahre verteilt geleistet wurde.

Das Finanzgericht hat auch mit Recht die Anwendbarkeit des § 33 EStG verneint. Ob eine sittliche Verpflichtung des Bf. zur Bezahlung der von seiner Mutter geschuldeten Steuern anzunehmen ist, braucht nicht entschieden zu werden. Selbst wenn man dies zugunsten des Bf. unterstellt, kann nicht unberücksichtigt bleiben - wie das Finanzgericht in der Vorentscheidung zutreffend betont hat -, daß die Zahlungen des Bf. in engstem Zusammenhang stehen mit dem Erwerb eines erheblichen Vermögens, nämlich mit der übernahme der bis dahin der Mutter des Bf. gehörenden Brauerei und Landwirtschaft. Es ist nicht zu beanstanden, wenn es daraus den Schluß gezogen hat, daß die streitigen Aufwendungen wirtschaftlich als Auswirkungen der Vermögensauseinandersetzung des Bf. mit seiner Mutter und seinen Brüdern zu betrachten sind, und daß sie infolgedessen den Bereich seines Vermögens und nicht den seines Einkommens berühren. Daß die in die Vermögenssphäre fallenden Aufwendungen der Steuerpflichtigen nicht zu einer Steuerermäßigung gemäß § 33 EStG führen können, entspricht der ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. z. B. Urteil des Bundesfinanzhofs VI 290/57 U vom 27. März 1958, BStBl 1958 III S. 290, Slg. Bd. 67 S. 44).

Unbegründet ist schließlich auch der Antrag des Bf. auf Erstattung der von ihm für seine Mutter gezahlten Steuerbeträge. Im vorliegenden Rechtsstreit geht es ausschließlich um die Höhe seiner für die Veranlagungszeiträume 1955 und 1956 festgesetzten Einkommensteuer. Es ist nicht angängig, in diesem Verfahren über die Erstattung von Steuern zu entscheiden, die für einen anderen Steuerpflichtigen, nämlich für die Mutter des Bf., entrichtet wurden. Es kommt noch hinzu, daß der Antrag des Bf. auf die Erstattung eines Steuerbetrags lautet. Da das Finanzamt über einen solchen Antrag bisher noch nicht zu entscheiden hatte und auch das Finanzgericht infolgedessen zu dieser Frage keine Stellung genommen hat, besteht in der Rechtsbeschwerdeinstanz gleichfalls keine Möglichkeit, über diese Frage zu entscheiden.

Ebenso wie in dem Fall des Urteils des Bundesfinanzhofs II 54/55 U vom 14. Dezember 1955 (BStBl 1956 III S. 46, Slg. Bd. 62 S. 122) dürfte ein etwaiger Erstattungsanspruch allenfalls dem Steuerschuldner, also der Mutter des Bf., zustehen. Ob der Bf. von seiner Mutter nach bürgerlichem Recht einen Ersatz des von ihm für sie verauslagten Betrages verlangen kann, wäre von den Zivilgerichten zu entscheiden.

Fundstellen