BFH Beschluss vom 21.04.1999 - VII B 347/98 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Wirkung von verjährungsunterbrechenden Handlungen gegenüber Gesellschaftern; Erlaß von Säumniszuschlägen

Leitsatz (NV)

1. Handlungen zur Unterbrechung der Verjährung, die vor Auflösung einer Gesellschaft im Verhältnis zur Gesellschaft vorgenommen worden sind, wirken gegen die Gesellschafter auch nach Auflösung der Gesellschaft.
2. § 159 Abs. 4 HGB betrifft Unterbrechungshandlungen nach Auflösung der Gesellschaft. Gegenüber einer Gesellschaft vorgenommene Handlungen zur Unterbrechung der Verjährung wirken nach der Auflösung der Gesellschaft gegen deren Gesellschafter ‐ unter der Voraussetzung, daß diese der Gesellschaft zur Zeit ihrer Auflösung angehört haben ‐ nur dann, wenn die Unterbrechungshandlung nach Auflösung der Gesellschaft innerhalb der zugunsten der Gesellschafter nach Auflösung der Gesellschaft laufenden Fünf-Jahres-Frist nach § 159 Abs. 1 HGB vorgenommen worden ist.
3. Die besondere Verjährungsfrist des § 159 Abs. 1 HGB läuft nicht an, solange die Verjährung der Forderung gegen die Gesellschaft unterbrochen ist.
4. Der Tatbestand der Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit rechtfertigt für sich allein keinen vollständigen Erlaß von Säumniszuschlägen wegen sachlicher Unbilligkeit; es bedarf dafür zusätzlicher, besonderer Gründe persönlicher oder sachlicher Billigkeit.

Normenkette

AO 1977 §§ 227, 231 Abs. 3, § 240; HGB §§ 128, 129 Abs. 1, § 159 Abs. 1, 4

Tatbestand

Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) war Komplementär einer KG, für deren Umsatzsteuerschulden aus 1982 er vom Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt ―FA―) in Anspruch genommen wird. Das FA hatte die Steuerschuld durch Bescheid vom 16. Mai 1984 festgesetzt. Die Vollziehung dieses Bescheides wurde aber zunächst ausgesetzt. Erst mit Verfügung vom 27. Oktober 1993 wurde die Aussetzung der Vollziehung vom FA aufgehoben. Nachdem die KG am 30. Oktober 1985 im Handelsregister gelöscht worden war, nahm das FA den Kläger durch Bescheid vom 30. September 1996, gestützt auf §§ 128, 161 Abs. 2 des Handelsgesetzbuches (HGB), wegen im wesentlichen offen gebliebenen Umsatzsteuerschulden der KG nebst Zinsen und Säumniszuschlägen auf Haftung in Anspruch. Die in dem Haftungsbescheid angesetzten Säumniszuschläge wurden später wegen Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung der KG auf die Hälfte reduziert. Die hiergegen vom Kläger erhobene, im wesentlichen mit dem Verjährungseinwand begründete Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Haftungsschuld sei nicht nach § 159 Abs. 1 HGB mit Ablauf des 30. Oktober 1990 verjährt, weil die Aussetzung der Vollziehung des gegen die KG ergangenen Umsatzsteuerbescheides nach § 231 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO 1977) die Verjährung gegenüber der KG unterbrochen habe und diese Unterbrechung nach § 159 Abs. 4 HGB gegenüber dem Kläger wirke.

Gegen die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil richtet sich die Beschwerde des Klägers, mit der sinngemäß grundsätzliche Bedeutung geltend gemacht wird.

§ 159 Abs. 4 HGB sei restriktiv auszulegen, weil es sich um eine Ausnahmevorschrift handele. Er setze eine Unterbrechungshandlung gegenüber einer bereits aufgelösten Gesellschaft voraus. Eine diesbezügliche Klarstellung durch den Bundesfinanzhof (BFH) sei geboten, weil es um die Einheitlichkeit der Rechtsordnung gehe. Durch das BFH-Urteil vom 26. August 1997 VII R 63/97 (BFHE 183, 307, BStBl II 1997, 745) sei die Rechtsfrage nicht ausreichend geklärt. Es sei unklar, in welchem Umfang das Steuerrecht zivilrechtliche Wertungen aufnehme oder ob es eigenständige Begrifflichkeiten entwickle. Ferner sei die in der Rechtsprechung umstrittene Frage von Bedeutung, ob ―wie im Streitfall geschehen― bei Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung Säumniszuschläge nur zur Hälfte oder vollständig zu erlassen seien. Das FG Köln habe dazu in dem Urteil vom 25. August 1997 12 K 5489/96 (Entscheidungen der Finanzgerichte 1998, 530) im Anschluß an das BFH-Urteil vom 8. März 1984 I R 44/80 (BFHE 140, 421, BStBl II 1984, 415) eine andere Auffassung vertreten, als der XI. und der V. Senat des BFH (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 16. Juli 1997 XI R 32/96, BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7). Weitere Revisionsverfahren seien diesbezüglich anhängig.

Entscheidungsgründe

Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Ungeachtet der Mängel ihrer (fristgerecht vorgebrachten) Darlegungen zur grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (vgl. § 115 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung ―FGO―) ist sie jedenfalls nicht begründet, weil die Rechtssache nicht die ihr vom Kläger zugemessene grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) hat.

1. Die Frage, ob nach § 159 Abs. 4 HGB gegenüber einer Gesellschaft vorgenommene Handlungen zur Unterbrechung der Verjährung nach der Auflösung der Gesellschaft gegen deren Gesellschafter nur dann ―unter der Voraussetzung, daß diese der Gesellschaft zur Zeit ihrer Auflösung angehört haben― wirken, wenn die Unterbrechungshandlung nach Auflösung der Gesellschaft vorgenommen worden ist, ist nicht klärungsbedürftig. Denn soweit sich für sie nicht eine ausreichende Antwort aus dem von der Beschwerde selbst angeführten Urteil des Senats VII R 63/97 ergeben sollte, in dem der Senat für die Anwendung des § 159 Abs. 4 HGB ausdrücklich verlangt hat, daß die Verjährung des gegenüber der aufgelösten Gesellschaft bestehenden Anspruchs gegenüber der Gesellschaft innerhalb der zugunsten der Gesellschafter nach Auflösung der Gesellschaft laufenden Verjährungsfrist unterbrochen worden ist, läßt sich diese Antwort jedenfalls mit hinreichender Deutlichkeit aus dem HGB und der dazu vorliegenden Rechtsprechung und wissenschaftlichen Literatur gewinnen.

Der Wortlaut des § 159 Abs. 4 HGB ist klar: er spricht nicht von einer im Verhältnis der Gesellschaftsgläubiger zur Gesellschaft bestehenden oder schlicht von einer gegenüber der Gesellschaft vorgenommenen Unterbrechung der Verjährung, sondern von einer gegen die Gesellschafter wirkenden Unterbrechung der Verjährung gegenüber der aufgelösten Gesellschaft. Verlangt wird also eine Unterbrechungshandlung, die gegenüber der Gesellschaft nach dem Zeitpunkt der Auflösung vorgenommen worden ist (siehe auch K. Schmidt in Schlegelberger, Handelsgesetzbuch, 5. Aufl. 1992, § 160 Rdnr. 12; Sonnenschein/Weitemeyer in Heymann, Handelsgesetzbuch, 2. Aufl. 1996, § 159 n.F. Rdnr. 8; Habersack in Staub, Handelsgesetzbuch, Großkommentar, 4. Aufl. 1999, § 159 Rdnr. 21).

Es bestand für das Gesetz kein Anlaß, in § 159 Abs. 4 HGB auch einer bereits vor der Auflösung eingetretenen Unterbrechung der Verjährung (also einer Unterbrechungshandlung gegenüber der noch nicht aufgelösten Gesellschaft) Wirkung im Verhältnis zwischen den Gesellschaftsgläubigern und den nach § 128 HGB haftenden Gesellschaftern beizulegen. Denn bereits in § 129 Abs. 1 HGB ist bestimmt, daß der wegen einer Verbindlichkeit der Gesellschaft in Anspruch genommene Gesellschafter nur die Einwendungen geltend machen kann, die von der Gesellschaft erhoben werden können, sofern nicht Einwendungen in seiner Person begründet sind. Folglich kann sich der Gesellschafter auf Verjährung einer gegen die Gesellschaft gerichteten Forderung, für die er nach § 128 HGB haftet, nicht berufen, wenn die Verjährung gegenüber der Gesellschaft unterbrochen worden ist; denn die Einrede der Verjährung und die damit verbundene Frage, ob Unterbrechung der Verjährung eingetreten ist, betrifft nicht in seiner eigenen Person begründete Einwendungen. Die Verjährungsunterbrechung im Verhältnis zur Gesellschaft wirkt also auch gegen den Gesellschafter (Urteil des Bundesgerichtshofs vom 11. Dezember 1978 II ZR 235/77, BGHZ 73, 217) und diese Wirkung fällt auch nicht etwa, ist sie einmal eingetreten, mit Auflösung der Gesellschaft wieder weg. Das versteht sich bei Unterbrechungshandlungen, die vor Auflösung der Gesellschaft vorgenommen worden sind, von selbst; das Gesetz hat es deshalb in § 159 HGB nicht ausdrücklich ausgesprochen. Einzig für nach diesem Zeitpunkt vorgenommene Unterbrechungshandlungen erschien dem Gesetzgeber offenbar regelungsbedürftig, daß auch diese gegen den Gesellschafter wirken, der der Gesellschaft zur Zeit der Auflösung angehört hat. Diesen Sinnzusammenhang verdeutlicht zusätzlich die Entstehungsgeschichte des § 159 Abs. 4 HGB, des früheren § 160 HGB (vgl. dazu u.a. K. Schmidt, a.a.O., § 160 Rdnr. 2).

In § 159 Abs. 4 HGB Unterbrechungshandlungen, die gegenüber einer noch bestehenden Gesellschaft vorgenommen worden sind, Wirkung gegenüber den Gesellschaftern nach deren Auflösung beizulegen, bestand auch nicht deshalb Anlaß, weil sonst der Haftung für die betreffenden Verbindlichkeiten der Gesellschaft von den Gesellschaftern nach Ablauf der in § 159 Abs. 1 HGB geregelten Fünf-Jahres-Frist der Verjährungseinwand entgegengehalten werden könnte, wie es der Kläger tun möchte. Diese Vorschrift bestimmt, daß Ansprüche gegen einen Gesellschafter aus Verbindlichkeiten der Gesellschaft grundsätzlich fünf Jahre nach Auflösung der Gesellschaft verjähren. Der Gesellschafter erhält damit eine eigene Einrede (Habersack, a.a.O., § 159 Rdnr. 1), so daß eine Unterbrechung der Verjährung gegenüber der Gesellschaft nach der in § 129 Abs. 1 HGB getroffenen, eben erwähnten Regelung die Fünf-Jahres-Frist nicht unterbrechen würde, selbst wenn sonst eine Handlung, welche die Unterbrechung der im Verhältnis zur Gesellschaft laufenden Verjährungsfrist bewirkt, schon aufgrund des § 129 Abs. 1 HGB ―wie bei noch bestehender Gesellschaft― ohne weiteres auch gegen ehemalige Gesellschafter einer aufgelösten Gesellschaft Wirkung entfalten sollte. Eine solche Unterbrechungswirkung im Hinblick auf § 159 Abs. 1 HGB folgt erst aus § 159 Abs. 4 HGB.

Der systematische Zusammenhang dieser Regelung mit § 159 Abs. 1 HGB bestätigt übrigens erneut die Richtigkeit der oben entwickelten wortgetreuen Auslegung dieser Vorschrift: Soweit nämlich § 159 Abs. 4 HGB Unterbrechungshandlungen gegenüber der Gesellschaft Wirkung (auch) hinsichtlich der aus § 159 Abs. 1 HGB folgenden persönlichen Einrede des Gesellschafters verschaffen will, kann er nur Unterbrechungshandlungen nach Auflösung der Gesellschaft meinen; denn eine (vor Auflösung der Gesellschaft) noch gar nicht angelaufene Verjährungsfrist (nach § 159 Abs. 1 HGB) kann nicht unterbrochen werden. Allenfalls hätte das Gesetz insofern anordnen können, daß die besondere Verjährungsfrist des § 159 Abs. 1 HGB nicht anläuft, solange die Verjährung der Forderung gegen die Gesellschaft unterbrochen ist. Dessen bedurfte es indes nicht, weil sich dies aus folgenden Gründen unmittelbar aus § 159 Abs. 1 HGB ergibt.

Diese Vorschrift regelt eine besondere Frist für die Verjährung der nach § 128 HGB gegen den Gesellschafter gerichteten Forderung aus einer Verbindlichkeit der Gesellschaft und will damit dem Interesse der Gesellschafter Rechnung tragen, nach Auflösung der Gesellschaft nur noch für eine überschaubare Zeit mit deren Schulden verhaftet zu bleiben. Die primär gegen die Gesellschaft, nach § 128 HGB aber gesamtschuldnerisch auch gegen den Gesellschafter gerichteten Forderungen der Gesellschaftsgläubiger unterliegen freilich unbeschadet des § 159 HGB nur einer einheitlichen Verjährung, so daß eine (im Zeitpunkt des Beginns der in § 159 Abs. 1 HGB geregelten Frist) bereits eingetretene Unterbrechung der Verjährung nicht nur nach § 217 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) bzw. § 231 Abs. 3 AO 1977 zur Folge hat, daß die gegenüber der Gesellschaft laufende Verjährungsfrist nach Beendigung der Unterbrechung neu zu laufen beginnt, sondern daß dies zugleich auch für die in § 159 Abs. 1 HGB bestimmte Frist gilt (K. Schmidt, a.a.O., § 160 Rdnr. 12, m.Nachw.; daselbst auch § 159 Rdnr. 31; vgl. auch das Urteil in BGHZ 73, 217 sowie Habersack, a.a.O., § 159 Rdnr. 15 zur die Gesetzesfassung prägenden Vorstellung der Identität von Gesellschafts- und Gesellschafterhaftung). Auch deren Lauf wird durch eine gegenüber der Gesellschaft vorgenommene Unterbrechungshandlung "unterbrochen" bzw. (sofern diese vor dem für den Beginn der Frist des § 159 Abs. 1 HGB bestimmten Zeitpunkt vorgenommen worden ist) ihr Lauf kann nach § 217 BGB, § 231 Abs. 3 AO 1977 erst beginnen, wenn die Verjährungsunterbrechung ihr Ende gefunden hat. Wäre es anders, hätte dies im übrigen die eigentümliche, kaum dem Sinn des Gesetzes entsprechende Konsequenz, daß der Gläubiger, will er sich die Möglichkeit einer Inanspruchnahme des Gesellschafters für den Fall sichern, daß sein Anspruch gegen die aufgelöste Gesellschaft nicht durchgesetzt werden kann, neben einer Handlung zur Unterbrechung der Verjährung gegenüber der Gesellschaft, wenn die Gesellschaft danach aufgelöst wird, innerhalb von fünf Jahren eine solche auch gegenüber dem Gesellschafter vornehmen müßte, während er sich sonst, wenn sie schon zuvor aufgelöst worden war, mit der verjährungsunterbrechenden Inanspruchnahme nur der Gesellschaft begnügen kann.

Nach alledem ist nicht nur die von der Beschwerde für klärungsbedürftig gehaltene Bedeutung des § 159 Abs. 4 HGB, sondern im übrigen auch die im Streitfall maßgebliche Rechtslage eindeutig. In der Beschwerdebegründung, die sich mit ihr anhand insbesondere des einschlägigen Schrifttums auseinanderzusetzen nicht unternommen hat, ist weitergehender Klärungsbedarf nicht aufgezeigt. Überdies hat das FG zwar § 159 Abs. 4 HGB falsch ausgelegt, es ist jedoch gleichwohl zu einem insoweit richtigen Ergebnis der rechtlichen Würdigung gelangt. Auch dies müßte der Zulassung der Revision wegen § 126 Abs. 4 FGO, der im Verfahren wegen Nichtzulassung der Revision entsprechend anzuwenden ist (u.a. Senatsbeschluß vom 8. Januar 1998 VII B 102/97, BFH/NV 1998, 729), entgegenstehen.

2. Die von der Beschwerde aufgeworfene weitere Frage, ob Säumniszuschläge bei Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung des Steuerschuldners vollständig ―oder nur zur Hälfte― zu erlassen sind, ist ebenfalls nicht klärungsbedürftig, weil sie in der Rechtsprechung des BFH bereits geklärt ist.

Wie zuletzt der V. Senat des BFH in dem Urteil vom 18. Juni 1998 V R 13/98 (BFH/NV 1999, 10) ausgeführt hat, rechtfertigt der Tatbestand der Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit für sich allein keinen vollständigen Erlaß wegen sachlicher Unbilligkeit. Denn Säumniszuschläge dienen auch als Gegenleistung für das Hinausschieben der Fälligkeit und zur Abgeltung des Verwaltungsaufwandes. Deshalb sind sie ―wie auch im Streitfall geschehen― regelmäßig nur zur Hälfte zu erlassen, wenn sie lediglich ihren weiteren Zweck (als Druckmittel zur pünktlichen Steuerzahlung) verfehlen würden (vgl. schon BFH-Urteile vom 29. August 1991 V R 78/86, BFHE 165, 78, BStBl II 1991, 906; vom 18. April 1996 V R 55/95, BFHE 180, 516, BStBl II 1996, 561, und in BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7).

Zwar kann auch bei Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung der vollständige Erlaß der Säumniszuschläge in Betracht kommen (BFH-Entscheidungen in BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7; vom 26. Juli 1988 VII R 83/87, BFHE 153, 512, BStBl II 1988, 859, und vom 4. Januar 1996 VII B 209/95, BFH/NV 1996, 526). Insofern bedarf es aber zusätzlicher, besonderer Gründe persönlicher oder sachlicher Billigkeit (BFH-Urteil in BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7). Allein aufgrund der Insolvenz des Steuerschuldners besteht also für das FA kein Anlaß, diesem ―zugunsten anderer Gläubiger― den zur Abschöpfung des dem Steuerschuldner durch die unterbliebene Zahlung entstehenden Zinsvorteils bzw. zum Ausgleich des dementsprechenden Nachteils auf Seiten des Steuergläubigers geschuldeten Teil der Säumniszuschläge zu erlassen. Die Voraussetzungen, unter denen der BFH insbesondere bei einer Situation, die eine zinslose Stundung zur Abwendung einer Insolvenz des Steuerpflichtigen gerechtfertigt hätte, einen vollständigen Erlaß der Säumniszuschläge für ermessensgerecht gehalten hat (vgl. BFH-Urteile vom 23. Mai 1985 V R 124/79, BFHE 143, 512, BStBl II 1985, 489, und in BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7), können in Fällen der hier streitigen Art im übrigen in der Regel nicht eintreten, weil bei Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit eine zinslose Stundung oder ein Erlaß im allgemeinen gerade nicht in Betracht kommt (vgl. BFH-Entscheidungen vom 24. Oktober 1988 X B 54/88, BFH/NV 1989, 285, und vom 22. April 1975 VII R 54/72, BFHE 116, 87, BStBl II 1975, 727).

In dieser Hinsicht hat die neuere Rechtsprechung des BFH die in dem von der Beschwerde angeführten Urteil in BFHE 140, 421, BStBl II 1984, 415 aufgestellten Grundsätze ergänzt und konkretisiert. Soweit dem Beschluß des Senats in BFH/NV 1996, 526 ein Rechtssatz sollte entnommen werden können, der dem entgegensteht, hält der Senat an diesem nicht fest. Weiterer Klärungsbedarf ist in der Beschwerdebegründung nicht dargetan. Mit dem bloßen Hinweis auf das beim BFH noch anhängige Verfahren X R 87/96, in dem um die Gründe für einen Erlaß auch der restlichen Hälfte der Säumniszuschläge bei einem voraussichtlich endgültig zahlungsunfähigen Steuerschuldner gestritten wird, ist die grundsätzliche Bedeutung der vorliegenden Rechtssache jedenfalls nicht ausreichend dargelegt.

Fundstellen