Rz. 115

Im Kontext von Dienstleistungen ergibt sich der Realisationszeitpunkt bzw. der Zeitpunkt der Leistungserbringung in Abhängigkeit der Vertragsart (Dienst- oder Werkvertrag) sowie im Fall von Dienstverträgen weiterhin in Abhängigkeit der Einordnung als zeitpunkt- oder zeitraumbezogen.

 

Rz. 116

Werkverträge i. S. d. § 631 BGB sind durch die Vereinbarung zur Schuldung eines bestimmten Werkes bzw. Arbeitsergebnisses gekennzeichnet. Gem. § 640 BGB ist der Besteller (Auftraggeber) zur Abnahme des vertragsmäßig hergestellten Werks/Arbeitsergebnisses verpflichtet, sofern einer Abnahme nicht der Beschaffenheit des Werks entgegensteht.[1] Insofern erfolgt der Gefahrenübergang i. R. e. Werkvertrags (erst) mit der Abnahme durch den Besteller. Daraus ergibt sich eine Gewinn-/Ertragsrealisation (auch erst) zu diesem Zeitpunkt. Abschlagszahlungen oder Vorschüsse begründen keine (Teil-)Gewinnrealisation.[2] Wird die Leistung nicht wie vereinbart erbracht, unterliegen diese mitunter einer Rückzahlungspflicht. Es mangelt entsprechend am Gefahrenübergang. Hinsichtlich einer etwaigen Teil-Gewinnrealisation wird auf die Ausführungen zur Langfristfertigung/-leistung (Rz 112 f.) verwiesen.

 

Rz. 117

In Abgrenzung zu Werkverträgen wird im Rahmen von Dienstleistungsverträgen kein vertragsmäßig hergestelltes Werk/Arbeitsergebnis, sondern die Leistung der versprochenen Dienste geschuldet. Ist die vereinbarte Dienstleistung zeitpunktbezogen und die Hauptleistung erbracht, so gilt diese als wirtschaftlich erbracht und der Gefahrenübergang ist erfolgt.[3] I. E. hat eine Gewinn-/Ertragsrealisation zu diesem Zeitpunkt zu erfolgen. Offenstehende Nebenleistungen verhindern keine Realisation. Bei zeitraumbezogenen Dienstleistungen kommt eine ratierliche Realisation in Betracht. Es handelt sich um Wiederkehr- bzw. Dauerschuldverhältnisse (Rz 118). Bereits erbrachte Leistungseinheiten (etwa Beratertage oder Stundensätze) sind realisiert. Anders als bei Werkverträgen erfolgt der Gefahrenübergang nicht erst mit Erbringung der letzten Leistungseinheit. Eine gleichmäßige Verteilung der Leistungseinheiten ist hierfür nicht erforderlich.[4] In der Praxis dürfte in diesem Kontext wohl regelmäßig eine Realisation zum Zeitpunkt der Rechnungsstellung bzw. zum Ablauf der vereinbarten Rechnungsperiode erfolgen, die bei kurzen zeitraumbezogenen Dienstleistungen häufig nach Erbringung der gesamten Leistungseinheiten und bei längeren zeitraumbezogenen Dienstleistungen nach vereinbarten Abrechnungsintervallen vorgenommen wird. Die hilfsweise Abstellung auf bestimmte Abrechnungsperioden ist u. E. in diesem Zusammenhang gestattet, wenngleich dadurch mitunter eine Realisation erst nach Erfüllung der Leistungsverpflichtung erfolgt.

[1] Vgl. Baetge/Ziesemer/Schmidt, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 252 HGB Rz 196, Stand: 10/2011.
[2] Vgl. Baetge/Ziesemer/Schmidt, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 252 HGB Rz 196, Stand: 10/2011.
[3] Vgl. Hoffmann/Lüdenbach, NWB-Kommentar Bilanzierung, 12. Aufl. 2021, § 252 HGB Rz 140.
[4] Dies zumindest in einigen Fällen in Zweifel ziehend Hoffmann/Lüdenbach, NWB-Kommentar Bilanzierung, 12. Aufl. 2021, § 252 HGB Rz 141.

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