Jörg Baetge/Peter Wollmert/... / III. Bilanzierung von Pensionsrückstellungen

1. Ansatz u. Bewertung

 

Tz. 48

Stand: EL 35 – ET: 6/2018

 
  IFRS HGB IFRS für KMU
Ansatz der Pensionsrückstellung
  • Passivierungspflicht der Nettoschuld bei leistungsorientierten Altersversorgungsplänen (auch faktischen Verpflichtungen); keine Passivierungswahlrechte (IAS 19.55ff.)
  • Aufwand bei Entstehung (unter Beachtung der Periodisierung) bei beitragsorientierten Altersversorgungsplänen (IAS 19.50ff.)

Interpretation des IFRIC:

Zur Mindestdotierungsverpflichtung bei leistungsorientierten Plänen vgl. IFRIC 14

Stellungnahme des IDW:

  • Zum Übergang von Beitragsplänen auf Leistungsplänen bei Versorgungszusagen mit versicherungsförmigen Durchführungswegen angesichts der andauernden Niedrigzinsphase vgl. IDW RS HFA 50, M1
  • Zum Planvermögen vgl. IDW RS HFA 2.25ff. sowie IDW RS HFA 50, M2 (Entwurf: 9.6.2017)
  • Passivierungspflicht für unmittelbare Neuzusagen (Zusagen nach dem 31. Dezember 1986)

(§§ 249 Abs. 1, 298 Abs. 1 HGB)

  • Passivierungswahlrecht für Altzusagen, mittelbare Verpflichtungen u. ähnliche unmittelbare u. mittelbare Verpflichtungen (Art. 28 Abs. 1 EGHGB)

Stellungnahmen des IDW:

  • Zur Bilanzierung von Altersversorgungsverpflichtungen vgl. IDW RS HFA 30 (ersetzt HFA Stellungnahme 2/1988)
  • Zur Bilanzierung der Anpassungspflicht von Betriebsrenten vgl. HFA Stellungnahme 3/1993
  • Zu Pensionsverpflichtungen ggü. Beamten vgl. IDW RS HFA 23
  • Passivierungspflicht bei leistungsorientierten Altersversorgungsplänen; keine Passivierungswahlrechte
  • Aufwand bei Entstehung (unter Beachtung der Periodisierung) bei beitragsorientierten Altersversorgungsplänen
  • Definitionsmerkmale der Plankategorien entspr. IFRS (sec. 28.13, sec. 28.14)
Zur Erleichterungsregelung für separate EA von TU vgl. sec. 28.38, sec. 28.41

Bewertung der Pensionsrückstellung

  • Wertansatz u. Methode
  • Nettoschuld als Fehlbetrag oder Vermögensüberdeckung ergibt sich aus der Differenz zwischen Barwert der definierten Leistungsverpflichtung und beizulegendem Zeitwert etwaigen Planvermögen (IAS 19.63 iVm. IAS 19.8)
  • Bei einer Vermögensüberdeckung zum niedrigeren Wert aus Vermögens­überdeckung und Vermögensobergrenze (IAS 19.64)
  • Ansammlungsverfahren in Form des Anwartschaftsbarwertverfahrens (Projected Unit Credit Method) (IAS 19.67ff.)
  • Grds. Erfüllungsbetrag
  • Ausnahme: Bewertung von wertpapiergebundenen Pensionszusagen zum beizulegenden Zeitwert der Wertpapiere, soweit garantierter Mindestbetrag überschritten wird (§§ 253 Abs. 1, 298 Abs. 1 HGB)
  • Erfüllungsbetrag (Anwartschaftsbarwert)
   

Verwendung anerkannter versicherungsmathematischer Verfahren:

Gleichverteilungs- u. Ansammlungsverfahren

BilMoG: Änderung der Bewertungsvorschriften, Übergangsregelungen:

  • Bei Unterdeckung: Ansammlungswahlrecht bis 2024 (mind. 1/15 des Unterdeckungsbetrags p. a.) u. Angabe des verbleibenden Unterdeckungsbetrags im Anhang

  • Bei Überdeckung: Verzicht auf die Auflösung des Überdeckungsbetrags, soweit dieser Betrag bis Ende 2024 wieder zugeführt werden müsste u. Angabe des verbleibenden Überdeckungsbetrags im Anhang; ansonsten Auflösung über Gewinnrücklagen (Art. 67 Abs. 1 u. 2 EGHGB, IDW RS HFA 28)

Ansammlungsverfahren in Form des Anwartschaftsbarwertverfahrens

(sec. 28.18)

Vereinfachungsregelung, falls Anwendung des Anwartschaftsbarwertverfahrens mit übermäßigen Kosten oder Aufwand verbunden ist:

Keine Berücksichtigung

  • künftiger Gehaltssteigerungen
  • künftiger Arbeitsleistung
  • Sterbenswahrscheinlichkeit im Zeitraum bis Beginn der Rentenleistungen aus Altersversorgungsplan; Sterbewahrscheinlichkeit nach diesem Zeitpunkt (allgemeine Lebenserwartung) ist dagegen berücksichtigungspflichtig (sec. 28.19); aber Begründung im Anhang (sec. 28.41(c))
  • Dynamik (zB Gehalt-, Rententrends)

Berücksichtigung

(IAS 19.87)

Berücksichtigung

(§§ 253 Abs. 1 Satz 2, 298 Abs. 1 HGB)
Grds. Berücksichtigung; zur Erleichterungsregelung s. o. (sec. 28.18f.)
  • Planände­rungen

Nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand aus Plananpassung (Änderung des Leistungsumfangs (Wertgerüst) IAS 19.104) oder Plankürzung (Reduktion der begünstigten Arbeitnehmer (Mengengerüst) IAS 19.105) :

  • unabhängig von der Verfallbarkeit der Ansprüche als Aufwand/Ertrag zum Zeitpunkt, an dem die Planänderung vollzogen wird, oder falls früher, zum Zeitpunkt, an dem Umstruktuierungskosten (IAS 37) oder Leistungen aus Anlass der Beendigung des Arbeitsverhältnisses (IAS 19.165) angesetzt werden (IAS 19.103).
  • Gewinne u. Verluste aus Planabgeltung: Unmittelbare erfolgswirksame Erfassung als Dienstzeitaufwand (IAS 19.109ff.)

Unmittelbare Ergebnisverrechnung

(§§ 252 Abs. 1 Nr. 4, 298 Abs. 1 HGB)
Unmittelbare erfolgswirksame Erfassung (sec. 28.21, sec. 28.14(b) iVm. sec. 28.25(e)–(f))
  • Aufwandserfassung
Berechnung auf Basis der zu Beginn der Periode getroffenen Annahmen u. ergebniswirksame Erfassung als Dienstzeitaufwand bzw. Nettozinsen (Nettoschuld multipliziert mit Abzinsungssatz) in der GuV; am Ende der Periode Neubewertung u. ergebnisneutrale Erfassung der Differenz im sonstigen Ergebnis (IAS 19.120) Tatsächlicher Aufwand Berechnung u. Erfassung auf Basis der zu Beginn der Periode getroffenen Annahme...

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