Rz. 24
Nach § 4 Abs. 4 KStG ist auch die Verpachtung eines Betriebs gewerblicher Art ein solcher Betrieb. Aufgrund dieser Bestimmung führt die Verpachtung zu gewerblichen Einkünften, nicht zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.[1] Es fällt jedoch nicht jede Verpachtung durch eine juristische Person des öffentlichen Rechts unter die Steuerpflicht; verpachtet werden muss ein Inbegriff von Sachen und Rechten, der ohne die Verpachtung bei der verpachtenden Körperschaft einen Betrieb gewerblicher Art darstellen würde und der in seiner Gesamtheit die Möglichkeit zur Betriebsfortführung bietet. Die juristische Person des öffentlichen Rechts soll nicht die Möglichkeit haben, sich durch eine Verpachtung der sonst bestehenden Steuerpflicht zu entziehen.[2] Bei der Verpachtung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs wie z. B. eines Eigenjagdbezirks besteht keine solche Möglichkeit, weil ein solcher Betrieb nach der Begriffsbestimmung des § 4 Abs. 1 S. 1 KStG kein Betrieb gewerblicher Art sein kann. § 4 Abs. 4 KStG ist dann ebenso wenig einschlägig wie bei der Verpachtung eines Hoheitsbetriebs.[3] Eine unentgeltliche Verpachtung fällt nicht unter § 4 Abs. 4 KStG.[4] Bei der Frage, ob die Verpachtung eines Betriebs entgeltlich erfolgt, kommt es allein auf die für die Überlassung des Betriebs vereinbarte Gegenleistung an, die der Pächter zu entrichten hat. Davon zu trennen sind etwaige Zuschusspflichten bzw. Pflichten zum Verlustausgleich, die die juristische Person des öffentlichen Rechts treffen könnten.[5] Nur eine solche getrennte Betrachtung der Leistungsbeziehungen zwischen Verpächter und Pächter berücksichtigt, dass § 4 Abs. 1 KStG keine Gewinnerzielungsabsicht verlangt und dass § 8 Abs. 7 S. 1 Nr. 1 KStG ausdrücklich auch dauerdefizitäre Betriebe als Betriebe gewerblicher Art einstuft.
Rz. 24a
Die Verpachtung eines Betriebs, dessen Führung größeres Inventar erfordert, ist nur dann steuerpflichtig, wenn das Inventar vom Verpächter (der juristischen Person des öffentlichen Rechts) beschafft und dem Pächter zur Nutzung überlassen wird.[6] Beispielsweise reicht die reine Vermietung einer Mehrzweckhalle ohne Einrichtung und Geräte wie Bestuhlung, Bühne, spezielle Lautsprecher- und Beleuchtungsanlagen nicht aus, um die Grenze der Vermögensverwaltung zu überschreiten.[7] Es genügt aber, dass die zur Führung des Betriebs notwendigen Anlagen bzw. Vorrichtungen verpachtet werden.[8] Unschädlich ist jedenfalls, wenn der Pächter zwecks Verbesserung des Betriebs Inventarstücke anschafft, denen eine untergeordnete Bedeutung zukommt.[9] Eine vollständige kaufmännische Organisation braucht die verpachtende Körperschaft im Hinblick auf den zu verpachtenden Betrieb gewerblicher Art nicht aufzuweisen.[10] Es ist auch nicht erforderlich, dass die juristische Person des öffentlichen Rechts Eigentümerin des mitverpachteten Inventars ist.[11]
Rz. 24b
Sind die Voraussetzungen einer Betriebsverpachtung nicht erfüllt, macht auch ein einmaliger oder mehrfacher Wechsel des Pächters (Vertragsübernahme) die Verpachtung nicht zu einem Betrieb gewerblicher Art.[12] Allerdings ist in solchen Fällen genau zu prüfen, ob die Überlassung der Gegenstände sich noch im Rahmen der steuerfreien Vermögensverwaltung bewegt[13] oder nach den allgemeinen Grundsätzen einen Betrieb gewerblicher Art begründet. Beispielsweise ist die Vermietung von Wohnungen für Ostaussiedler bei gleichzeitiger Übernahme besonderer Nebenpflichten durch die vermietende Stadt als Betrieb gewerblicher Art eingestuft worden.[14] Sobald die entgeltliche Verpachtung einzelner Wirtschaftsgüter die allgemeinen Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung erfüllt, liegt ein Betrieb gewerblicher Art vor, unabhängig davon, dass § 4 Abs. 4 KStG nicht einschlägig ist.[15]
Rz. 24c
Auf die Steuerpflicht bei Verpachtung eines Betriebs gewerblicher Art sind alle Vorschriften anzuwenden, die auch sonst für die Besteuerung eines Betriebs gewerblicher Art gelten. Insbesondere muss der Verpachtungsbetrieb von einigem Gewicht sein.[16] Abzustellen ist dabei auf den Betrieb, den der Pächter führt, nicht auf die Verpachtungstätigkeit der juristischen Person des öffentlichen Rechts und die von ihr erzielten Pachterlöse.[17] Die in der Rspr. vertretene gegenteilige Auffassung[18] muss sich den Sinn und Zweck des § 4 Abs. 4 KStG entgegenhalten lassen. Ein wirksamer Schutz privater Wettbewerber davor, dass die öffentliche Hand die KSt-Pflicht vermeidet, indem sie Tätigkeiten nicht selbst ausübt, sondern entsprechende Sachgesamtheiten verpachtet, kann nur erreicht werden, wenn es auf die am Markt, also die durch den Pächter ausgeübte Tätigkeit ankommt.
Rz. 24d
Aus der Rspr. sind folgende Entscheidungen zu nennen:
- Die Verpachtung eines Freibades ist ein Betrieb gewerblicher Art.[19]
- Die Verpachtung einer Gastwirtschaft mit Inventar ist ein Betrieb gewerblicher Art.[20]
- Die Verpachtung eines Campingplatzes ist steuerpflichtig, wenn nicht nur ein Grundstück vermietet, sondern ein mit den notwendigen Einrich...
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