BFH VI R 38/83
 

Leitsatz (amtlich)

Ist ein Arbeitnehmer abwechselnd an verschiedenen Stellen, jedoch jeweils innerhalb eines in sich geschlossenen, nicht weit auseinandergezogenen und überschaubaren Gebiets (hier verschiedene Liegeplätze im Hamburger Hafen) tätig, so sind seine Aufwendungen für Fahrten mit dem eigenen PKW von der Wohnung zu den Tätigkeitsstätten und zurück nur mit den Pauschsätzen des § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG als Werbungskosten abziehbar; es liegen insoweit keine Fahrten zu ständig wechselnden Einsatzstellen vor.

 

Normenkette

EStG § 9 Abs. 1 Nr. 4

 

Verfahrensgang

FG Hamburg

 

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war im Streitjahr 1979 Arbeitnehmer. Als solcher verkaufte er Waren an Schiffspersonal im Hamburger Hafen (er bezeichnet sich als Tallyman). Er fuhr an jedem Arbeitstag mit seinem eigenen PKW unmittelbar von seiner Wohnung zu den jeweiligen Beschäftigungsstellen, nämlich den Liegeplätzen der Schiffe, und von dort zurück zu seiner Wohnung. Die Entfernung dieser Plätze voneinander lag unter 15 km. Die Entfernungen von der Wohnung des Klägers zur jeweiligen Beschäftigungsstelle schwankten zwischen 22 und 32 km.

In seiner Einkommensteuererklärung machte der Kläger für rd. 6600 gefahrene Kilometer Werbungskosten nach Dienstreisekostengrundsätzen geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) berücksichtigte dagegen nur 0,36 DM je Entfernungskilometer. In seiner Einspruchsentscheidung ging das FA sodann davon aus, daß der Kläger Fahrten zwischen Wohnung und ständig wechselnden Einsatzstellen gehabt habe. Es setzte deshalb für das erste Vierteljahr des Streitjahres die Fahrtaufwendungen nach Dienstreisekostengrundsätzen an, lehnte indessen für die übrige Zeit eine erhöhte Berücksichtigung von Fahrtaufwendungen ab, weil die verschiedenen Einsatzstellen des Klägers nicht mindestens 15 km voneinander entfernt gelegen hätten.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit dem in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1983, 407 veröffentlichten Urteil statt. Es führte im wesentlichen aus: Auch für das zweite bis vierte Quartal des Streitjahres müßten die Fahrtaufwendungen des Klägers nach Dienstreisekostengrundsätzen berücksichtigt werden. Denn der Kläger habe keine regelmäßige Arbeitsstätte gehabt. Vielmehr sei er an ständig wechselnden Einsatzstellen tätig gewesen. Für solche Fälle habe der Bundesfinanzhof (BFH) anerkannt, daß die Fahrtaufwendungen des Arbeitnehmers zwischen der Wohnung und den wechselnden Einsatzstellen nach Dienstreisekostengrundsätzen angesetzt werden dürften, weil es sich insoweit um einen dienstreiseähnlichen Sachverhalt handele.

Zwar liege nach Abschn. 25 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 der Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) 1978 eine Tätigkeit am selben Ort im Sinne der Dienstreisekostengrundsätze auch dann noch vor, wenn die Einsatzstelle gewechselt werde, die nachfolgende Einsatzstelle jedoch weniger als 15 km von der ersten entfernt sei. Die Übertragung dieser Regelung auf Fahrten zu ständig wechselnden Einsatzstellen sei aber nicht möglich.

Mit der Revision rügt das FA eine Verletzung des § 9 Abs. 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Das FA beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet.

1. Bei den Fahrten des Klägers zu seinen verschiedenen Tätigkeitsstätten handelt es sich um Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte i. S. des § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG; es liegen hingegen keine Fahrten zwischen Wohnung und ständig wechselnden Einsatzstellen vor. Die Fahrtaufwendungen des Klägers sind deshalb nur mit 0,36 DM für jeden Entfernungskilometer als Werbungskosten zu berücksichtigen (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG).

a) Allerdings hat der Senat in ständiger Rechtsprechung die Regelung des § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG, nach der die Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nur mit 0,36 DM je Entfernungskilometer abgezogen werden dürfen, dann nicht angewendet, wenn ein Arbeitnehmer auf ständig wechselnden auswärtigen Bau- und Montagestellen (Einsatzstellen) tätig ist (vgl. z. B. Urteile vom 31. Oktober 1973 VI R 98/73, BFHE 111, 76, BStBl II 1974, 258 ; vom 11. Juli 1980 VI R 198/77, BFHE 131, 64, BStBl II 1980, 654 ). In einem solchen Fall können vielmehr die Fahrtaufwendungen nach Dienstreisekostengrundsätzen als Werbungskosten berücksichtigt werden. Zu Unrecht sind sowohl das FA als auch das FG im Streitfall davon ausgegangen, daß ein solcher Sonderfall hier anzunehmen sei.

aa) Der Senat hat im Urteil vom 19. Februar 1982 VI R 61/79 (BFHE 138, 175, BStBl II 1983, 466 ) entschieden, daß bei einem Waldarbeiter, der ständig wechselnd innerhalb desselben Reviers tätig ist, das gesamte Revier als seine Arbeitsstätte anzusehen sei. Er hat dies vor allem damit begründet, daß dieses Revier ein abgegrenztes Gebiet sei. Darüber hinaus hat der Senat in einem nicht veröffentlichten Urteil vom 27. Mai 1983 VI R 191/79 ausgeführt, daß die Arbeitsstätte eines Werkschutzmannes, der an verschiedenen Werkstoren desselben großen Werksgeländes tätig ist, das gesamte Werksgelände sei. Der Senat hat dies u. a. damit begründet, daß die möglichen Einsatzstellen des Werksschutzmannes auf einen von vornherein festliegenden und überschaubaren Bereich beschränkt gewesen seien.

bb) Im Ergebnis ebenso hat der Senat in einem gemäß Art. 1 Nr. 7 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs (BFH-EntlG) ohne Begründung ergangenen Beschluß vom 2. Dezember 1983 VI R 169/80 entschieden. In jenem Verfahren war der Kläger an mehreren Einsatzstellen des Hamburger Hafens als Stauer tätig. Das FG nahm gleichwohl keine ständig wechselnden Einsatzstellen an, beurteilte vielmehr das Hafengebiet als in sich geschlossene, überschaubare Arbeitsstätte des Klägers. Der Senat bestätigte diese Entscheidung durch den genannten Beschluß.

Schließlich ist der Senat mit Beschluß vom 22. Juli 1983 VI R 43/79 (ohne Angabe von Gründen gemäß Art. 1 Nr. 7 BFH-EntlG) der Auffassung des FG gefolgt, daß ein Busfahrer, der an 15 verschiedenen Einsatzstellen innerhalb derselben Großstadt sein Fahrzeug übernommen hat, nicht an ständig wechselnden Einsatzstellen tätig gewesen sei.

cc) Durch alle diese Entscheidungen hat der Senat zum Ausdruck gebracht, daß Fahrten eines Arbeitnehmers zu seinen Einsatzstellen, die sich innerhalb eines abgegrenzten, in sich geschlossenen, nicht weit auseinandergezogenen und überschaubaren Gebiets befinden, keine Fahrten zu sogenannten ständig wechselnden Einsatzstellen sind, auch wenn der Arbeitnehmer innerhalb dieses Gebiets an verschiedenen Stellen eingesetzt worden ist. Dasselbe hat auch für den Streitfall zu gelten, weil der Kläger innerhalb des Hamburger Hafens tätig geworden ist und seine Tätigkeitsstätten nicht weit auseinandergelegen haben.

b) Sinn und Zweck der Rechtsprechung des Senats bezüglich Fahrten eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und sogenannten ständig wechselnden Einsatzstellen rechtfertigen keine andere Beurteilung des Streitfalles.

Der Zweck der Pauschalregelung des § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG bestand ursprünglich in erster Linie in einer Vereinfachung für die Steuerpflichtigen und für die Finanzverwaltung (vgl. BFH-Urteil vom 3. Dezember 1974 VI R 189/72, BFHE 114, 482, BStBl II 1975, 354 ). Die im Einzelfall tatsächlich entstandenen Kosten brauchten aufgrund dieser Regelung nicht ermittelt zu werden.

Durch das Steueränderungsgesetz (StÄndG) 1966 (BGBl I 1966, 702) ist der in der zuvor bezeichneten Vorschrift festgelegte Pauschbetrag von ursprünglich 0,50 DM auf 0,36 DM herabgesetzt worden. Der Kürzung des Pauschbetrags lagen verkehrspolitische Erwägungen zugrunde; dadurch sollte eine Verlagerung des städtischen Verkehrs vom Individualverkehr auf öffentliche Verkehrsmittel erreicht werden. Entsprechend diesem Zweck werden von § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG alle mit dem Normalfall, daß nämlich ein Arbeitnehmer arbeitstäglich von seiner Wohnung zu ein und derselben Arbeitsstätte und zurück fährt, wirtschaftlich vergleichbaren Fälle erfaßt (Urteil in BFHE 114, 482, BStBl II 1975, 354 ).

Dagegen hielt und hält es der Senat nicht für gerechtfertigt, in jedem Fall die Fahrtaufwendungen eines Arbeitnehmers zu seiner Tätigkeitsstätte nur in beschränktem Umfang gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zum Abzug zuzulassen. Vielmehr kann es Sonderfälle geben, wenn ein Arbeitnehmer keine regelmäßige (gleichbleibende) Arbeitsstätte hat (Urteil in BFHE 111, 76, BStBl II 1974, 258 ). Solche Sonderfälle sind aber nur unter bestimmten Voraussetzungen anzuerkennen:

(1) die Fahrten des Arbeitnehmers zwischen Wohnung und ständig wechselnden Bau- und Montagestellen, deren Entfernung von der Wohnung häufig stark schwankt, müssen eine gewisse Ähnlichkeit mit Dienstreisen aufweisen;

(2) der Einsatz des Arbeitnehmers auf wechselnden Einsatzstellen muß berufstypisch sein (vgl. Urteil des Senats vom 12. August 1983 VI R 155/80, BFHE 139, 190, BStBl II 1983, 718 );

(3) der Arbeitnehmer kann seinen Wohnsitz nicht so legen, daß er möglichst nahe an der Arbeitsstätte wohnt, und

(4) die Überlegungen des Gesetzgebers, eine Entlastung des Straßenverkehrs in Ballungsgebieten zu erreichen, können nicht zum Tragen kommen.

Diese vom erkennenden Senat aufgestellten Voraussetzungen für den Sonderfall der Berücksichtigung erhöhter Fahrtaufwendungen sind im Streitfall nicht erfüllt.

aa) Die Fahrten des Klägers zu seinen verschiedenen Tätigkeitsstätten im Hamburger Hafen sind mit Dienstreisen nicht vergleichbar. Eine Dienstreise liegt dann vor, wenn ein Arbeitnehmer aus beruflichen Gründen zeitweilig außerhalb des Ortes seiner regelmäßigen (festen) Arbeitsstätte im Interesse des Arbeitgebers tätig wird (vgl. BFH-Urteil vom 23. März 1979 VI R 14/78, BFHE 127, 526, BStBl II 1979, 521 ). Dabei haftet einer Dienstreise häufig, wenn auch nicht immer, ein Moment des Unvorhersehbaren hinsichtlich des Ortes und der Zeit der Dienstreisetätigkeit an, weshalb sich der Arbeitnehmer hierauf langfristig oft nicht einstellen kann (ebenso Urteil des Hessischen FG vom 17. März 1983 XI 22/81, EFG 1983, 556).

Der Kläger wußte indessen von vornherein, daß er immer wieder im Hamburger Hafen, wenn auch an anderen Stellen (Liegeplätzen), eingesetzt werden würde. Weder von der Zeit noch vom Ort her waren seine Einsätze unvorhersehbar. Seine Fahrten hatten deshalb keinen dienstreiseähnlichen Charakter.

bb) Allerdings konnte der Kläger seinen Wohnsitz nicht, wie dies anderen Arbeitnehmern möglich sein mag, die nur eine einzige Arbeitsstätte haben, besonders günstig in die Nähe seiner Tätigkeitsstätten legen. Dieser vom Senat im Urteil in BFHE 111, 76, BStBl II 1974, 258 als bedeutsam erachtete Gesichtspunkt kann aber für sich allein nicht dazu führen, die Pauschbetragsregelung des § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nicht anzuwenden (ebenso schon im Ergebnis für Arbeitnehmer in Ausbildung - Gerichtsreferendare - Urteil in BFHE 139, 190, BStBl II 1983, 718 ). Denn mit der Herabsetzung des Pauschbetrags in § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG durch das StÄndG 1966 hat der Gesetzgeber, wie ausgeführt, nur eine Verlagerung des Individualverkehrs auf öffentliche Verkehrsmittel erreichen wollen. Ziel der Neuregelung war es also nicht, daß Arbeitnehmer ihre Wohnung näher an ihre Arbeitsstätte legen sollten, was auch schon aus mancherlei Gründen häufig ausgeschlossen sein wird.

Sollte mit der Herabsetzung des Pauschbetrages also vor allem eine Entzerrung des Straßenverkehrs in Ballungsgebieten erreicht werden, so wäre es verfehlt, § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG immer dann nicht anzuwenden, wenn ein Arbeitnehmer seine Wohnsitznahme nicht nach seiner Arbeitsstätte ausrichten kann. Es ist vielmehr auch danach zu fragen, ob der Arbeitnehmer seine Tätigkeitsstätten in zumutbarer Weise auch durch öffentliche Verkehrsmittel erreichen kann. Dies ist z. B. in Ballungsgebieten und - wie hier - in einer Großstadt regelmäßig zu bejahen.

Es kommt für den Streitfall hinzu, daß der Kläger wußte, daß er ständig innerhalb des Hamburger Hafengebietes tätig werden würde. Er konnte deshalb seine Wohnung jedenfalls so nehmen, daß er zu diesem Gebiet nur relativ kurze Strecken zurücklegen mußte.

cc) Bei der hier erforderlichen Gesamtschau, ob die Voraussetzungen für die Anerkennung des Sonderfalls von Fahrten zwischen Wohnung und sog. ständig wechselnden Einsatzstellen gegeben sind, ist weiter folgendes zu berücksichtigen:

Die durch die Rechtsprechung des Senats für diese Sonderfälle vorgenommene Gesetzesinterpretation ist im Ergebnis eine Ausfüllung einer Gesetzeslücke zugunsten der Steuerpflichtigen. Dies erschien gerechtfertigt, weil die Begrenzung der abziehbaren Fahrtaufwendungen in § 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ein Ausnahmefall ist. Für eine solche Lückenausfüllung besteht indessen nur ein eingeschränktes Bedürfnis, weil auch viele Arbeitnehmer mit festen Arbeitsstätten, die in Ballungsgebieten wohnen, aus den verschiedensten Gründen nicht in der Lage sind, näher an ihre Arbeitsstätte zu ziehen. Sie müssen - z. B. weil die Wohngebiete weit entfernt von den Industriegebieten liegen oder weil die Miet- oder Kaufpreise für Wohnraum in der Nähe der Arbeitsstätte für sie unerschwinglich sind - größere Entfernungen zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in Kauf nehmen. Gleichwohl können sie ihre Fahrtaufwendungen, falls sie mit dem eigenen PKW zur Arbeitsstätte fahren, nur in dem wiederholt bezeichneten, begrenzten Umfang als Werbungskosten abziehen. Könnten dagegen Arbeitnehmer wie der Kläger ihre Fahrtaufwendungen in weitergehendem Umfang steuerlich berücksichtigen, so würden sie im Verhältnis zu solchen anderen Arbeitnehmern, die trotz fester Arbeitsstätte täglich ebenso große Entfernungen zurücklegen müssen, in ungerechtfertigter Weise begünstigt (ebenso Hessisches FG im Urteil in EFG 1983, 556). Deshalb muß die Anerkennung sog. ständig wechselnder Einsatzstellen auf Sonderfälle beschränkt sein, in denen i. d. R. alle zuvor dafür bezeichneten Voraussetzungen gegeben sind, damit Ungerechtigkeiten, wie dargestellt, vermieden werden.

2. Da das FG von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben. Die Klage ist abzuweisen.

Soweit das FA die Fahrtaufwendungen des Klägers für das erste Vierteljahr 1979 mit einem erhöhten Pauschbetrag zum Abzug zugelassen hat, war dies nach den vorstehenden Ausführungen unzutreffend. Eine Änderung des Steuerbescheids zum Nachteil des Klägers und ein Hinausgehen über den Antrag des FA kommt indessen im finanzgerichtlichen Verfahren nicht in Betracht.

 

Fundstellen

Haufe-Index 426078

BStBl II 1985, 139

BFHE 1985, 389

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