Entscheidungsstichwort (Thema)
Zulässigkeit der Bildung von Rückstellungen für die Gewährung von Beihilfen bei einem öffentlich-rechtlichen Kreditinstitut?
Leitsatz (redaktionell)
Ergibt sich aus einem vorgelegten Mustervertrag, daß ein öffentlich-rechtliches Kreditinstitut verpflichtet ist, seinen Pensionären Beihilfen - in näher geregelten Fällen - zu gewähren, so rechtfertigt dies die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten, wenn zumindest eine wirtschaftliche Verursachung der Verbindlichkeit in den Streitjahren zu bejahen ist.
Normenkette
EStG § 5 Abs. 1; KStG § 8 Abs. 1; HGB § 249 Abs. 1 Nr. 1
Nachgehend
Tatbestand
Streitig ist noch, ob und wie Rückstellungen für Beihilfegewährungen zu bilden sind.
Die Klägerin betreibt in der Rechtsform einer Körperschaft des öffentlichen Rechts ein Kreditinstitut. Sie wurde für die Streitjahre 1990 bis 1992 zur Körperschaftsteuer veranlagt.
In ihren Steuererklärungen hatte die Klägerin Einkommensbeträge angesetzt, die vom Finanzamt zunächst in die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheide vom 21. April 1992, 13. Januar 1993 und 29. September 1993 übernommen wurden. Im Anschluß an eine Betriebsprüfung sind am 20. April 1995 Änderungsbescheide ergangen, wobei der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wurde. Diese Bescheide sind noch mehrmals geändert worden.
Die Änderungen beruhen auf den Feststellungen der Betriebsprüfung, daß Pauschalwertberichtigungen und Bonusrückstellungen der Klägerin anderweitig zu erfassen seien. Beide Positionen sind indessen im Laufe des Klageverfahrens außer Streit gestellt worden. Statt dessen sind nunmehr die Rückstellungen der Klägerin für Beihilfeleistungen streitig.
Die Klägerin gewährt nämlich einem Teil ihrer Mitarbeiter in Krankheitsfällen eine Beihilfe. Die Verpflichtung hierzu entnimmt sie aus Art. 11 und 20 des Bayerischen Besoldungsgesetzes in Verbindung mit den Beihilfevorschriften, gegebenenfalls in Verbindung mit § 40 des Bundesangestelltentarifvertrags (BAT) oder aus Einzelverträgen. Berechtigt seien aktive Beamte und aktive versorgungsberechtigte anderweitige Arbeitnehmer sowie Versorgungsempfänger. Eine Versicherung, welche der Klägerin die von ihr geleisteten Beihilfezahlungen ersetzen würde, sei nicht abgeschlossen.
Insoweit seien nach §§ 8 Abs. 1 KStG, 5 Abs. 1 EStG, 249 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches (HGB) Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden.
Diesen Streitpunkt hat die Klägerin erst mit Schreiben vom 25. März 1999 eingeführt, wobei sie die Auffassung vertritt, sie stütze das Klageverfahren nunmehr lediglich auf eine geänderte Klagebegründung und einen geänderten Klageantrag, ohne eine Klageänderung im Sinne des § 67 FGO vorzunehmen. Eine Zustimmung der beklagten Behörde sei daher nicht erforderlich.
Hinsichtlich der Höhe der Rückstellungen, welche die Klägerin bisher
für 1990 |
mit |
81.017,14 DM, |
für 1991 |
mit |
91.112,38 DM und |
für 1992 |
mit |
101.697,76 DM. |
berücksichtigt wissen wollte, sind die Beteiligten im Laufe der mündlichen Verhandlung übereingekommen, diese Beträge um 15 v. H. zu mindern, um dem Umstand Rechnung zu tragen, daß die Klägerin bei der Ermittlung des Durchschnitts der Leistungen nur auf eine verhältnismäßig geringe Zahl von Beschäftigten habe zurückgreifen können.
Die Klägerin hat wegen der Sachbehandlung der beiden früheren Streitpunkte nach § 45 Abs. 1 Satz 1 FGO sog. Sprungklage erhoben, welcher die beklagte Behörde zugestimmt hat, so daß ein Vorverfahren unterblieben ist. Die Klage wendet sich gegen die zuletzt am 24. Februar 1999 geänderten Bescheide, welche gemäß § 68 FGO zum Gegenstand des Verfahrens gemacht wurden.
Die Klägerin beantragt unter Aufhebung ihres weitergehenden mit Schreiben vom 14. Juni 1995 gestellten Antrags, nunmehr die Körperschaftsteuer unter Berücksichtigung der geltend gemachten Rückstellungen für Beihilfegewährung festzusetzen, wobei deren Höhe um 15 v. H. herabgesetzt werden soll. Für den Fall des Unterliegens beantragt die Klägerin, wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache die Revision an den BFH zuzulassen.
Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen und im Falle der Klagestattgabe ebenfalls wegen grundsätzlicher Bedeutung die Revision zum BFH zuzulassen.
Zu dem verbliebenen Streitpunkt „Rückstellungen für Beihilfegewährung“ trägt es vor, da seine Zustimmung zur Sprungklage nicht auf einzelne Streitfragen habe beschränkt werden können, sei es wohl verfahrensrechtlich zulässig, die Klage auf einen völlig neuen Sachverhalt zu stützen, obwohl dieser bei der Betriebsprüfung nicht streitig gewesen sei.
Allerdings würde das Finanzamt bei dieser Ausgangslage nicht auf ein außergerichtliches Rechtsbehelfsverfahren verzichtet haben, so daß die Klägerin jedenfalls die Kosten zu tragen habe (§ 137 Satz 1 FGO).
Im übrigen seien Rückstellungen dann nicht zulässig, wenn die wirtschaftliche Verursachung der Verpflichtung in der Zukunft liege. Dies treffe im Falle von Beihilfeleistungen zu, weil...