BFH Urteil vom 29.02.1968 - VII 322/64

Leitsatz (amtlich)

Zum Begriff (zollfreier) „Gegenstände von wissenschaftlichem Wert, mit denen Forschung getrieben wird”.

Normenkette

ZG § 24 Abs. 1 Nr. 1b; AZO § 37 Abs. 1 Nr. 4

Tatbestand

Streitig ist, ob ein von der Klägerin 1962 eingeführter nichtelektronischer Rechenvollautomat als Forschungsmittel Zoll- und Umsatzausgleichsteuer-Freiheit nach § 24 Abs. 1 Nr. 1 b des Zollgesetzes (ZG) in Verbindung mit § 37 Abs. 1 Nr. 4 der Allgemeinen Zollordnung (AZO) in der damaligen Fassung und § 2 Abs. 2 der Ausgleichsteuerordnung genießt. Das Zollamt (ZA) lehnte eine außertarifliche Zollfreiheit ab, wies den Automaten der Tarifnr. 84.52 A – II – b des Zolltarifs (ZT) 1962 zu und erhob entsprechende Eingangsabgaben.

Der Einspruch blieb erfolglos. Auf die damalige Berufung der Klägerin hob das Finanzgericht (FG) die Einspruchsentscheidung und den Steuerbescheid auf und stellte die Klägerin von den Eingangsabgaben frei.

Mit seiner nunmehr als Revision zu behandelnden Rb. macht das Hauptzollamt (HZA) folgendes geltend:

Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seinen Urteilen VII 103/60 U vom 9. November 1960 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 72 S. 40 – BFH 72, 40 –, BStBl III 1961, 15) und VII 78/61 U vom 9. April 1963 (BFH 76, 865, BStBl III 1963, 314) Grundsätze für die Abgrenzung des Begriffs „Forschungsmittel” aufgestellt, hinsichtlich deren auch nach Inkrafttreten von ZG und AZO 1961 außer einer Präzisierung der Begriffe (Einengung auf der Warenseite, Erweiterung auf der Empfängerseite) keine Änderung der Rechtslage eingetreten sei. Danach könnten als Forschungsmittel nur Gegenstände gelten, die entweder mittelbar oder unmittelbar eine Erkenntnisquelle darstellten, und zwar bereits in dem für die Zollabfertigung geltenden Zeitpunkt. Das sei bei dem Rechenautomaten nicht der Fall. Die Vorinstanz messe augenscheinlich § 24 ZG unmittelbar materiellen Charakter bei, während dieser nur eine Ermächtigung enthalte. Unmittelbar anwendbares Recht sei nur § 37 AZO. Der eingeführte Automat arbeite in den vier Grundrechnungsarten und unterscheide sich in nichts von Automaten, wie sie in Büros aus Rationalisierungsgründen verwendet würden. Demselben Zwecke diene er im … Mit seiner Hilfe würden Programme schnellrechnender elektronischer Rechenanlagen kontrolliert. Die wissenschaftliche Arbeit des Instituts werde dadurch erleichtert, das Gerät vermittle aber weder mittelbar noch unmittelbar wissenschaftliche Erkenntnisse. Ihm könne deshalb auch kein wissenschaftlicher Wert im Sinne des Zollrechts beigemessen werden. Er sei im maßgebenden Zeitpunkt der Zollabfertigung auch noch kein Hilfsmittel der Forschung, sondern werde dazu erst mit der Benutzung in einem wissenschaftlichen Institut. Darauf, daß der Automat keine Abgabenfreiheit genieße, deute im übrigen die – noch präzisere – Neufassung des § 37 AZO hin, die am 10. November 1963 in Kraft getreten sei.

Das HZA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage gegen die Einspruchsentscheidung abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Aus der klaren Gegenüberstellung des Buchstaben b) zu a) in § 37 Abs. 1 Nr. 4 AZO erhelle, daß außer den für die Forschung entwickelten Geräten auch solche Gegenstände zollfrei seien, die nicht für die Forschung entwickelt seien, mit denen aber im Einzelfall faktisch Forschung getrieben werde (vgl. Müller in Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern 1962 S. 362 r). Daß das Gerät auch zur Erfüllung anderer Aufgaben eingesetzt werden könne, hindere die Zollfreiheit nicht. Daß ausschließlich der konkrete Verwendungszweck entscheide, erhelle auch aus einer Betrachtung der Ermächtigungsgrundlage in § 24 Abs. 1 Nr. 1 ZG, die bei bestimmten Waren einmal wegen ihrer Beschaffenheit, zum anderen Male wegen ihrer Widmung zur Abgabenbefreiung autorisiere. Für diese Auslegung spreche auch ein Vergleich mit den übrigen im Buchstaben b) genannten Vermögenskomplexen. Auch die Entstehungsgeschichte der Rechtsvorschriften ergebe, daß es ausschließlich auf die konkrete Verwendung ankomme. Das ZG 1939 habe in § 69 Abgabenfreiheit für Forschungsmittel gewährt, ohne diesen Begriff zu definieren. Die Änderung der Rechtslage durch § 24 ZG und die Abgrenzung in § 37 AZO verlangen eine Nachprüfung der früheren Rechtsprechung. So komme es nicht mehr auf den Zeitpunkt der Abfertigung an. Es treffe auch nicht zu, daß ein Gerät erst mit der Aufstellung … zu einem Forschungsmittel werde. Es handele sich in § 24 ZG auch nicht um die Befreiung von einem ursprünglich entstandenen Zollanspruch. Vielmehr bestehe hier ein tariffreier Raum. Daher sei bei der Auslegung nicht restriktiv zu verfahren. Die Betrachtung des Zwecks und des systematischen Zusammenhangs dieser Befreiungsvorschrift führe zu demselben Ergebnis wie die wörtliche und historische Interpretation. Das Abstellen auf den konkreten Verwendungszweck werde auch allein dem Bedürfnis der Zollverwaltungen nach praktikablen, einfach zu handhabenden Vorschriften gerecht. Die spätere Änderung des § 37 AZO habe keine rückwirkende Kraft.

Entscheidungsgründe

Die Revision kann keinen Erfolg haben.

Nach § 24 Abs. 1 ZG kann der Bundesminister der Finanzen (BdF), soweit dadurch keine unangemessenen Zollvorteile entstehen, durch Rechtsverordnung Zollfreiheit anordnen (u. a.) für Waren, die nicht oder nicht mehr am Güterumsatz und an der Preisbindung teilnehmen wegen ihrer besonderen Widmung, wie Verteidigungsgut, Gegenstände für öffentliche Sammlungen, Forschungs- und Bildungsmittel für öffentliche oder gemeinnützige Einrichtungen, Heiratsgut usw. Von dieser Ermächtigung hat der BdF insofern Gebrauch gemacht, als er durch § 37 Abs. 1 Nr. 4 AZO in der für den Streitfall geltenden Fassung für zollfrei erklärt hat

1. für die Forschung entwickelte wissenschaftliche Geräte,
2. sonstige Gegenstände von wissenschaftlichem Wert, mit denen Forschung getrieben wird,
3. Gegenstände, an denen geforscht wird, für öffentliche oder gemeinnützige Einrichtungen, die Forschungen im wesentlichen nur der Wissenschaft wegen betreiben.

Bedenken dagegen, daß die vorerwähnte und durch Verordnung ausgesprochenen Befreiung sich im Rahmen der vom Gesetzgeber erteilten Ermächtigung hält, sind nicht geltend gemacht und auch nicht ersichtlich, so daß von ihrer Gültigkeit ausgegangen werden kann.

Die Zollfreiheit hängt davon ab, daß der Zollstelle eine Bescheinigung des Leiters der Sammlung, der Einrichtung usw. vorliegt, aus der sich die tatsächlichen Voraussetzungen für die Zollfreiheit ergeben.

Mit Recht ist die Vorinstanz zu dem Ergebnis gelangt, daß der eingeführte vollautomatische Rechenapparat unter diese Befreiung fällt. Wie sie festgestellt hat, lag bei der Abfertigung eine Bescheinigung vor, die von dem … ausgestellt war und in der bestätigt wird, daß der eingeführte Rechenautomat ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken dient. Unstreitig ist das genannte Institut eine der genannten Einrichtungen. Offensichtlich ist der Rechenautomat nicht ein für die Forschung entwickeltes wissenschaftliches Gerät oder ein Gegenstand, an dem geforscht wird. Es kommt daher nur darauf an, ob er als sonstiger Gegenstand von wissenschaftlichem Wert, mit dem Forschung getrieben wird, anzusehen ist, was – wie die Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat – nicht allein schon wegen der Vorlage der Bescheinigung des Institutsdirektors zu bejahen ist, weil diese die Zollbehörde nur in tatsächlicher, nicht aber auch in rechtlicher Hinsicht bindet und ebenso auch für die Auslegung der Rechtsvorschriften durch die Gerichte nicht verbindlich ist.

§ 37 Abs. 4 Nr. 1 Buchst. b AZO nennt Gegenstände, mit denen Forschung getrieben wird, d. h. mit anderen Worten, die als Mittel für die Erreichung des Forschungszwecks verwendet werden. In nicht zu beanstandender Weise hat die Vorinstanz aus den Worten des Institutsleiters entnommen, daß zu den Forschungsaufgaben des Instituts z. B. die Ermittlung von Gezeitenperioden oder die Vorausberechnung bzw. Nachrechnung von Sturmfluten und ihrer Ursachen gehören und für die Erfüllung dieser Aufgaben der Rechenautomat erforderlich ist, weil die Ergebnisse schnellrechnender Elektronenmaschinen wegen der Häufigkeit wesentlicher Fehler überprüft werden müssen, der Rechenautomat sich dabei als unentbehrliches Hilfsmittel zur schnellen und präzisen Nachrechnung der durch die Elektronen-Rechenmaschinen gelieferten Ergebnisse erweist. Insofern bestehen keine Bedenken zu sagen, daß mit diesem Gegenstand Forschung getrieben wird, weil er dazu dient, durch Rechenoperationen Forschungsergebnisse zu liefern bzw. die mit Hilfe elektronischer Maschinen gewonnenen Ergebnisse zu kontrollieren und damit zu deren Bestätigung und sicheren Feststellung zu gelangen.

Die Vorschrift verlangt allerdings, daß die Gegenstände von wissenschaftlichem Wert sein müssen, so daß nicht jeder bei der Forschung verwendete Gegenstand Zollfreiheit genießt. Ein solcher wissenschaftlicher Wert ist dem vollautomatischen Rechenautomaten nicht abzusprechen, da er nicht lediglich als Handwerkszeug bei der Forschungsarbeit dient, sondern auf Grund seiner Beschaffenheit und Qualität Rechenoperationen durchführt, also Denkvorgänge ersetzt, und zwar mit der für die wissenschaftliche Arbeit erforderlichen Präzision.

Der Automat genießt daher auf Grund von § 24 ZG, § 37 AZO Zollfreiheit. Ebenso ist er auf Grund von § 15 Abs. 3 UStG 1951, § 2 Abs. 2 der Ausgleichsteuerordnung von der Umsatzausgleichsteuer befreit.

Dieses Ergebnis steht nicht im Widerspruch mit den erwähnten früheren Urteilen des erkennenden Senats. Denn seit dem Ergehen jener Entscheidungen ist insofern eine Änderung der Rechtslage eingetreten, als u. a. die frühere gesetzliche Vorschrift (§ 69 Abs. 1 Nr. 17 ZG 1939) nur von Forschungsmitteln sprach, während zur Zeit der Einfuhr des Rechenautomaten auf Grund der Ermächtigung im Gesetz in der AZO der Begriff der Forschungsmittel näher abgegrenzt war und dabei als Forschungsmittel angesehen wurden u. a. Gegenstände von wissenschaftlichem Wert, mit denen Forschung getrieben wird. Daß die bloße Möglichkeit, daß der Gegenstand auch zu anderen Zwecken verwendet werden kann, die Eigenschaft als Forschungsmittel ausschlösse, ist daraus nicht zu entnehmen. Der Kreis der Gegenstände, mit denen Forschung getrieben wird, ist vielmehr nur dadurch eingeschränkt, daß der einzelne Gegenstand von wissenschaftlichem Wert sein muß.

Fundstellen