BFH Urteil vom 12.01.1977 - I R 204/75

Leitsatz (amtlich)

Der Senat hält daran fest, daß die finanzielle Eingliederung einer Kapitalgesellschaft in das Unternehmen einer Personengesellschaft auch vorhanden sein kann, wenn die Anteile an der Kapitalgesellschaft nicht der Personengesellschaft selbst, sondern einzelnen - nicht notwendig allen - Gesellschaftern der Personengesellschaft gehören und diese die rechtliche und tatsächliche Stellung, die ihnen die Anteile an der Kapitalgesellschaft gewähren, der Personengesellschaft überlassen.

Normenkette

GewStG 1962 § 2 Abs. 2 Nr. 2 S. 2; GewStDV 1961 § 3

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) wurde durch Umwandlung Rechtsnachfolgerin einer GmbH. Deren Gesellschafter gründeten im Jahre 1952 eine KG, die die Herstellung und den Vertrieb von ... übernahm. Dazu verpachtete die GmbH ihr gesamtes Anlagevermögen und das Warenlager an die KG.

In den Streitjahren 1962 bis 1966 waren folgende Personen Gesellschafter der GmbH und der KG:

GmbH KG

A. (Komplementär der KG) 36 % 20 %

B. 16 % 8 %

C. 16 % 8 %

D. 16 % 5,33 %

E. - 10,67 %

F. 16 % 16 %

G. - 6 %

H. - 6 %

I. - 6 %

K. - 6 %

L. - 8 %

100 % 100 %

Der alleinige persönlich haftende Gesellschafter der KG war auch alleiniger Geschäftsführer der GmbH.

Der Beklagte und Revisionskläger (FA) erließ gegen die GmbH für die Streitjahre 1962 bis 1966 Gewerbesteuermeßbescheide.

Der Einspruch, mit dem die GmbH geltend machte, sie sei Organgesellschaft der KG, blieb ohne Erfolg.

Auf die Klage hat das FG die Gewerbesteuermeßbescheide 1962 bis 1966 und die Einspruchsentscheidung aufgehoben. Zur Begründung seiner Entscheidung, die in EFG 1976, 146, veröffentlicht ist, hat das FG ausgeführt, daß die GmbH Organgesellschaft der KG gewesen sei. Die wirtschaftliche Eingliederung ergebe sich daraus, daß die GmbH durch Verpachtung des Anlagevermögens an die KG und Gewährung eines Warendarlehns die Tätigkeit der KG gefördert habe. Auch die Voraussetzungen der finanziellen Eingliederung seien erfüllt gewesen. Die Beherrschung der GmbH durch die KG sei gewährleistet gewesen, obwohl nicht alle Gesellschafter der KG auch Gesellschafter der GmbH gewesen seien. Denn die Geschäftsanteile der GmbH hätten dem Betrieb der KG gedient. Die organisatorische Eingliederung sei vorhanden gewesen, weil beide Unternehmen denselben Geschäftsführer gehabt hätten.

Gegen dieses Urteil richtet sich die Revision des FA, mit der Verletzung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG gerügt wird.

Das FA meint, das FG habe die finanzielle und die wirtschaftliche Eingliederung der GmbH in den Gewerbebetrieb der KG zu Unrecht bejaht. Die finanzielle Eingliederung habe gefehlt, weil nicht alle Gesellschafter der KG auch Gesellschafter der GmbH gewesen seien. Nur wenn alle Gesellschafter der Personengesellschaft auch an der Kapitalgesellschaft beteiligt seien, sei die einheitliche Willensbildung gegenüber der Untergesellschaft sichergestellt. Bei der Auffassung des FG komme man zu dem merkwürdigen Ergebnis, daß auch an Personen, die an der Organgesellschaft weder mittelbar noch unmittelbar beteiligt seien, über einen Ergebnisabführungsvertrag ein Teil des Einkommens der Organgesellschaft zur Besteuerung zugerechnet werde.

Die Voraussetzungen der wirtschaftlichen Eingliederung seien nicht erfüllt gewesen, weil die GmbH der KG nicht im Sinn eines Abhängigkeitsverhältnisses gedient habe. Im Streitfall habe das wirtschaftliche Übergewicht bei der GmbH gelegen. Diese habe der KG die wirtschaftliche Grundlage durch Auflösung des Pachtverhältnisses entziehen können.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin hält die Revision für unbegründet.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet. Die GmbH war Organgesellschaft der KG (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG 1962, 1965; § 3 GewStDV 1961).

Eine Kapitalgesellschaft ist nach diesen Vorschriften Organgesellschaft eines Unternehmens, wenn sie nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in dieses Unternehmen eingegliedert ist. Diese Voraussetzungen waren im Streitfall für die GmbH erfüllt.

1. Die finanzielle Eingliederung setzt allgemein voraus, daß dem herrschenden Unternehmen die Mehrheit der Anteile an der Organgesellschaft gehören, da die Mehrheitsbeteiligung die Herrschaft über die Organgesellschaft ermöglicht (vgl. §§ 16, 17 AktG). Zur finanziellen Eingliederung in das Unternehmen einer Personengesellschaft genügt es, daß die Anteile an der Kapitalgesellschaft einzelnen Gesellschaftern der Personengesellschaft gehören, wenn diese ihre Machtstellung, die sie kraft ihres Anteilsbesitzes ausüben können, in den Dienst der Personengesellschaft stellen (Urteil des BFH vom 26. Oktober 1972 I R 219/70, BFHE 108, 154, BStBl II 1973, 383). In diesem Fall leisten die betreffenden Gesellschafter der Personengesellschaft einen Beitrag zur Förderung des Gesellschaftszwecks mit der Folge, daß die Anteile an der Kapitalgesellschaft als Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter in die Steuerbilanz der Personengesellschaft aufzunehmen sind (§ 15 Nr. 2 EStG; BFH-Urteil vom 8. Januar 1975 I R 142/72, BFHE 115, 37, BStBl II 1975, 437).

Diese Voraussetzungen waren im Streitfall für die Gesellschafter der GmbH, die zugleich Gesellschafter der KG waren, erfüllt. Das FG hat festgestellt, daß die GmbH-Anteile dieser Gesellschafter zum notwendigen Betriebsvermögen gehörten, weil sie dem Betrieb der KG dienten.

Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter und damit Betriebsvermögen in der Steuerbilanz der KG wurden auf diese Weise alle Anteile an der GmbH. Die KG konnte mit Hilfe dieser Anteile die GmbH beherrschen.

Unschädlich ist, daß die Gesellschafter, die ihre Anteile an der GmbH in den Dienst der KG stellten, nur in Höhe von 57,33 % an der KG beteiligt waren, daß also nicht alle Gesellschafter der KG auch Gesellschafter der GmbH waren. Schon das BFH-Urteil I R 219/70 hat es genügen lassen, daß die Anteile an der Organgesellschaft "einzelnen" Gesellschaftern gehören. Daran hält der Senat fest. Herrschendes Unternehmen im Sinn des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG war das Unternehmen der KG und waren nicht deren Gesellschafter (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 GewStG). Daher genügt es, daß die KG über die Anteile an der GmbH verfügte, sei es auch nur dadurch, daß ihr einzelne Gesellschafter die rechtliche und tatsächliche Stellung, die ihnen die Anteile an der GmbH gewährten, überließen.

Es ist entgegen der Ansicht des FA auch kein merkwürdiges Ergebnis, daß auf diese Weise einem Gesellschafter der Personengesellschaft, der selbst an der Organgesellschaft nicht beteiligt ist, Erträge der Organgesellschaft zugerechnet werden. Die Erträge der Organgesellschaft werden nicht den Gesellschaftern der Personengesellschaft zugerechnet, sondern der Personengesellschaft selbst (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 GewStG).

2. Die GmbH war auch wirtschaftlich in die KG eingegliedert. Wie der Senat inzwischen klargestellt hat, bedeutet die wirtschaftliche Eingliederung nicht, daß das herrschende Unternehmen die "übergeordnete" Tätigkeit ausüben müsse. Vielmehr genügt es, daß die gewerbliche Tätigkeit des herrschenden Unternehmens mit der Tätigkeit der Organgesellschaft in einem wirtschaftlichen Zusammenhang dergestalt steht, daß sich beide Unternehmen als Teile einer wirtschaftlichen Einheit darstellen (BFH-Urteil vom 18. April 1973 I R 120/70, BFHE 110, 17, BStBl II 1973, 740). Diese Voraussetzung war erfüllt. Die KG als herrschendes Unternehmen stellte Wirtschaftsgüter her, die GmbH als Organgesellschaft verpachtete der KG das dazu erforderliche Betriebsvermögen. Beide Tätigkeiten, die sich wirtschaftlich ergänzten, standen unter der einheitlichen Leitung der KG. Denn die KG übte mit Hilfe der ihr von einem Teil ihrer Gesellschafter zur Verfügung gestellten Anteile an der GmbH auf deren wirtschaftliche Tätigkeit beherrschenden Einfluß aus. Daher konnte die GmbH auch nicht, wie das FA meint, der KG - gegen deren Willen - durch Auflösung des Pachtvertrags die wirtschaftliche Grundlage entziehen.

3. Die organisatorische Eingliederung der GmbH in das Unternehmen der KG ist nicht streitig. Sie war dadurch gewährleistet, daß beide Unternehmen denselben Geschäftsführer hatten. Dieser war zugleich an beiden Unternehmen als Gesellschafter beteiligt.

Fundstellen