BFH Urteil vom 10.06.1983 - VI R 176/80

Leitsatz (amtlich)

Ist die Zuwendung eines geldwerten Vorteils anzunehmen, weil ein Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer ein Wirtschaftsgut -- wenn auch nicht bewußt und gewollt -- unter dem Verkehrswert überläßt, so kann dieser Vorteil eine Entlohnung für eine mehrjährige Tätigkeit im Sinne des § 34 Abs. 3 EStG sein, wenn sich dies aus den Gesamtumständen des Einzelfalls ergibt.

Normenkette

EStG 1971 § 34 Abs. 3

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute. Sie erwarben im Streitjahr (1971) von der Arbeitgeberin des Klägers ein Grundstück zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Preis. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -- FA --) sah in der Differenz zwischen dem Verkehrswert und dem Kaufpreis einen steuerpflichtigen geldwerten Vorteil und erhöhte die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit um diesen Betrag (Einkommensteueränderungsbescheid für 1971). Dabei lehnte es das FA ab, den geldwerten Vorteil nach § 34 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes 1971 (EStG) auf die Jahre 1962, 1963 und 1964 zu verteilen.

Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage ab, weil die verbilligte Überlassung eines Grundstücks keine Entlohnung für eine mehrjährige Tätigkeit im Sinne von § 34 Abs. 3 EStG darstelle. Es fehle an einer bewußten Verbindung der Grundstücksüberlassung zu bestimmten zurückliegenden Lohnzahlungszeiträumen; denn mit ihrem Schriftsatz vom 8. Oktober 1976 hätten die Kläger nochmals bestätigt, daß die Arbeitgeberin des Klägers nicht die Absicht einer Vorteilszuwendung gehabt habe. Eine solche Absicht sei für die Anwendung des § 34 Abs. 3 EStG aber erforderlich, weil die Entlohnung für eine mehrjährige Tätigkeit eine bewußte Vorteilszuwendung voraussetze.

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung von § 34 Abs. 3 EStG. Zur Begründung wird vorgetragen, § 34 Abs. 3 EStG setze entgegen der Ansicht der Vorinstanz nicht eine Leistung voraus, die bewußt zur Entlohnung einer mehrjährigen Tätigkeit erfolge. Vielmehr genüge es, daß die betreffenden Einkünfte objektiv die Entlohnung für eine Tätigkeit darstellten, die sich über mehrere Jahre erstrecke.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an die Vorinstanz (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).

Nach § 34 Abs. 3 EStG können Einkünfte, die die Entlohnung für eine Tätigkeit darstellen, die sich über mehrere Jahre erstreckt, zum Zwecke der Einkommensteuerveranlagung auf die Jahre verteilt werden, in deren Verlauf sie erzielt wurden, und als Einkünfte eines jeden dieser Jahre angesehen werden, vorausgesetzt, daß die Gesamtverteilung drei Jahre nicht überschreitet. Von dieser Vergünstigung werden nicht nur nachzuzahlende Arbeitslöhne erfaßt, auf die der Arbeitnehmer einen Rechtsanspruch hat. Vielmehr sind als Entlohnung im vorgenannten Sinne auch freiwillige Leistungen zu verstehen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 30. Juli 1971 VI R 258/68, BFHE 103, 339, BStBl II 1971, 802).

Entgegen der Auffassung des FG setzt die Anwendung des § 34 Abs. 3 EStG keine bewußte Vorteilszuwendung voraus. Es genügt, wenn dem Arbeitnehmer objektiv ein Vorteil zugewendet wird und sich aus den Gesamtumständen des Einzelfalls ergibt, daß die Vorteilszuwendung nur im Hinblick auf eine mehrjährige Tätigkeit verständlich ist.

Zwar läßt sich dieses Ergebnis nicht zwingend aus dem Wortlaut des § 34 Abs. 3 EStG entnehmen, denn der Wortlaut dieser Vorschrift läßt auch die Auslegung zu, daß ein subjektiver Zusammenhang zwischen Entlohnung und mehrjähriger Tätigkeit bestehen muß. Sinn und Zweck des § 34 Abs. 3 EStG aber sprechen für die hier vertretene Auffassung. Sie bestehen darin, die Tarifprogression bei zusammengeballter Entlohnung für die Tätigkeit mehrerer Jahre zu mildern. Die steuerliche Belastung soll möglichst nicht höher sein, als wenn dem Steuerpflichtigen die Geldleistung verteilt auf mehrere Jahre zugeflossen wäre (vgl. BFH-Urteil vom 23. Juli 1974 VI R 116/72, BFHE 113, 40, BStBl II 1974, 680, mit weiteren Nachweisen). Eine solche Zusammenballung von Einkünften kann, wie der Streitfall zeigt, nicht nur bei bewußter Vorteilszuwendung, sondern auch in den Fällen auftreten, in denen ein Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer im Hinblick auf eine mehrjährige Tätigkeit ein Wirtschaftsgut -- nach Vorstellung des Arbeitgebers -- gegen ein angemessenes -- nach objektiven Maßtäben aber zu geringes -- Entgelt überläßt.

Für die Auffassung, daß § 34 Abs. 3 EStG keine bewußte Vorteilszuwendung voraussetzt, sprechen auch die folgenden Überlegungen: Arbeitslohn ist bei Vorteilszuwendungen in der Form der verbilligten Überlassung von Wirtschaftsgütern auch ohne Kenntnis der tatsächlichen Wertverhältnisse anzunehmen. Für die Veranlassung eines Vorteils durch das Dienstverhältnis reicht es aus, wenn sich aufgrund der objektiven Betrachtung der gesamten Umstände ergibt, daß ein Grundstücksgeschäft mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis abgeschlossen worden ist (BFH-Urteil vom 18. Oktober 1974 VI R 249/71, BFHE 114, 56, BStBl II 1975, 182). Von dem Vorliegen eines solchen Sachverhalts gehen die Beteiligten und das FG aus. Führen aber solche objektiven Umstände zur Annahme von Arbeitslohn und damit zur Bejahung eines Zusammenhangs zwischen dem Vorteil und dem Dienstverhältnis, so müssen sie auch für die Beurteilung der Verteilbarkeit des Bezugs nach § 34 Abs. 3 EStG herangezogen werden; denn es sind keine Gründe erkennbar, die eine gegenüber dem Arbeitslohnbegriff engere Auslegung des Begriffs "Entlohnung" im Sinne des § 34 Abs. 3 EStG rechtfertigen könnten. Im Gegenteil, der Begriff "Entlohnung" ist weiter als der Begriff "Arbeitslohn", weil er auch Einnahmen erfaßt, die im Rahmen anderer Einkunftsarten erzielt werden. Es spricht vieles dafür, daß der Gesetzgeber im Rahmen des § 34 Abs. 3 EStG statt des Begriffs "Entlohnung" den Begriff "Arbeitslohn" verwendet hätte, wenn der Anwendungsbereich dieser Vorschrift auf die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit beschränkt worden wäre.

Das Urteil des FG stimmt mit den vorstehenden Erwägungen nicht überein. Es ist deshalb aufzuheben.

Die Sache ist nicht spruchreif und deshalb zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen. Denn die Vorinstanz hat -- aus ihrer Sicht zu Recht -- keine näheren Feststellungen bezüglich der Behauptung des Klägers getroffen, der Grundstücksverkauf habe seine Ursache in der mehrjährigen Tätigkeit bei derselben Arbeitgeberin. Trifft dies zu und war der Kläger auch in den von ihm zur Verteilung der Einnahmen bezeichneten Jahren 1962 bis einschließlich 1964 bei derselben Arbeitgeberin beschäftigt, was der Senat mangels entsprechender Feststellungen nicht überprüfen kann, so muß § 34 Abs. 3 EStG für den Vorteil aus dem Grundstücksverkauf angewendet werden.

Fundstellen