Entscheidungsstichwort (Thema)
Teilwertabschreibung auf einen entgeltlich erworbenen Geschäftswert
Leitsatz (NV)
Ein entgeltlich erworbener Geschäftswert kann auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben werden, wenn sich aus der wirtschaftlichen Entwicklung des Unternehmens seit dem Zeitpunkt des Erwerbs ergibt, daß der Teilwert des Geschäftswerts in der Folgezeit durch Minderung geschäftswertbildender Faktoren gesunken ist; dabei ist insbesondere auf die Entwicklung der Umsätze und Gewinne für einen längeren Zeitraum abzustellen.
Normenkette
EStG § 6 Abs. 1 Nr. 2
Tatbestand
Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute; sie wurden für das Streitjahr 1973 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger betrieb seit dem 1. Januar 1970 eine Werbeagentur, die er gegen Zahlung einer Leibrente erworben hatte. In der Eröffnungsbilanz aktivierte er einen Geschäftswert von 87 577 DM bei gleichzeitiger Passivierung einer Rentenverpflichtung von 108 000 DM. Der Betriebsveräußerer starb im Jahre 1973; die Leibrente wurde in verminderter Höhe von dessen Ehefrau weitergezahlt.
Die Gewinne und Umsätze des Veräußerers hatten betragen:
Gewinn Umsatz
DM DM
1966 42 620 369 647
1967 15 532 358 971
1968 30 876 286 702
1969 16 239 908 968
Der Kläger erzielte folgende Gewinne und Umsätze:
Gewinn Umsatz
DM DM
1970 6 1856 18 000
1971 ./. 12 399 676 364
1972 9 619 465 286
1973 116 077 807 312
(Gewinn unter Berücksichtigung der erheblichen
Minderung der Rentenverbindlichkeit aufgrund
des Todes des Veräußerers)
1974 ./. 20 658 458 047
1975 ./. 5 754 352 612
1976 3 087 457 405
1977 ./. 1 545 477 208.
Im Jahresabschluß zum 31. Dezember 1973 nahm der Kläger eine Teilwertabschreibung von 75 v. H. des Geschäftswerts vor. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) erkannte die Teilwertabschreibung im Einkommensteuerbescheid 1973 nicht an. Der Einspruch blieb erfolglos.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es entschied, daß die Voraussetzungen für eine Teilwertabschreibung des Geschäftswerts aufgrund einer Fehlmaßnahme nicht vorgelegen hätten. Auch sei der Teilwert des Geschäftswerts nicht unter die Anschaffungskosten gesunken.
Die Kläger rügen mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts.
Sie beantragen, das FG-Urteil aufzuheben und die Einkommensteuer 1973 unter Abänderung des Einkommensteuerbescheids 1973 in der Weise festzusetzen, daß die begehrte Teilwertabschreibung anerkannt wird.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur erneuten Verhandlung und Entscheidung.
Zutreffend hat das FG entschieden, daß eine Teilwertabschreibung des Geschäftswerts nicht aus dem Gesichtspunkt der Fehlmaßnahme in Frage kommt. Die dafür erforderlichen Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt; denn es ist vom FG nicht festgestellt und von den Klägern auch nicht vorgetragen worden, daß der Kläger beim Erwerb des Betriebs von unrichtigen Voraussetzungen ausgegangen ist und er sich über Faktoren, die für den Wert des Betriebs bestimmend waren, geirrt hat.
Die Feststellungen des FG reichen jedoch nicht aus, um seine Entscheidung zu rechtfertigen, daß eine Teilwertabschreibung nicht in Frage komme, weil der Teilwert nicht unter die Anschaffungskosten gesunken sei. Zwar kann eine Teilwertabschreibung auf einen entgeltlich erworbenen Geschäftswert nicht allein damit gerechtfertigt werden, daß bei Anwendung einer der in der Betriebswirtschaftslehre entwickelten Methoden zur Berechnung eines Geschäftswerts ein solcher nicht nachweisbar ist; denn wenn für den Erwerb eines Geschäftswerts etwas aufgewendet worden ist, muß ein solcher - unabhängig von den Berechnungsmethoden und Ergebnissen - auch vorhanden sein (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 29. Juli 1982 IV R 49/78, BFHE 136, 270, BStBl II 1982, 650, m.w.N.). Eine Teilwertabschreibung kommt aber, wenn eine Fehlmaßnahme nicht gegeben ist, in Betracht, falls sich aus der wirtschaftlichen Entwicklung des erworbenen Unternehmens seit dem Zeitpunkt des Erwerbs Anhaltspunkte dafür ergeben, daß der Teilwert des erworbenen und im Zeitpunkt des Erwerbs tatsächlich vorhandenen Geschäftswerts in der Folgezeit durch Minderung geschäftswertbildender Faktoren gesunken ist; solche Anhaltspunkte liegen insbesondere vor, wenn sich die Rentabilität des Unternehmens vermindert hat, weil die Entwicklung der Umsätze und Gewinne über einen längeren Zeitraum stagniert oder zurückgeht (ständige Rechtsprechung z. B. BFH-Urteil vom 13. April 1983 I R 63/79, BFHE 138, 541, BStBl II 1983, 667).
Für die Beurteilung der wirtschaftlichen Entwicklung eines Unternehmens ist vor allem auf die Entwicklung der Rentabilität abzustellen (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1976 IV R 76/72, BFHE 120, 245, BStBl II 1977, 73, 75). Nach den Feststellungen des FG hat der von dem Veräußerer des Betriebs des Klägers erzielte Durchschnittsgewinn in den Jahren 1966 bis 1969 26 317 DM betragen, während sich der Durchschnittsgewinn des Klägers in den Jahren 1970 bis 1973 - ohne Berücksichtigung der Gewinnerhöhung durch die Änderung der Rentenverbindlichkeit infolge des Todes des Veräußerers - auf 19 400 DM belaufen hat. Das FG ist der Meinung, daß dies im Streitfall nicht entscheidend sei. Dies hat das FG wie folgt begründet: Nach der zutreffenden Ansicht des Sachverständigen sei die Umsatzentwicklung für die Berechnung des Geschäftswerts in der Werbebranche grundsätzlich wichtiger als die Gewinnentwicklung. Der Kläger habe wesentlich höhere durchschnittliche Jahresumsätze als sein Rechtsvorgänger erzielt (jährlicher Umsatzdurchschnitt des Klägers in den Jahren 1970 bis 1973 641 743 DM, dagegen jährlicher Umsatz des Veräußerers in den Jahren 1966 bis 1969 nur 481 072 DM). Was von den Umsätzen letztlich als Reingewinn verbleibe, sei von zahlreichen Umständen abhängig, die der Unternehmer selbst bestimme; diese könne ein möglicher Erwerber anders gestalten.
Der Senat kann dieser Auffassung des FG nicht uneingeschränkt folgen. Es mag zwar im Einzelfall möglich sein, daß beim Absinken der Durchschnittsgewinne, die für einen Zeitraum von vier Jahren ermittelt sind, noch nicht davon gesprochen werden kann, daß die Rentabilität eines Unternehmens nachhaltig gesunken und deshalb ein Anhaltspunkt für eine Teilwertabschreibung gegeben ist; dies kann insbesondere der Fall sein, wenn gleichzeitig die durchschnittlichen Umsätze gestiegen sind. Eine solche Schlußfolgerung ist aber nicht zwingend. Ein Sinken der Durchschnittsgewinne wie im Streitfall kann durchaus ein Anhaltspunkt für eine nachhaltige Minderung der Rentabilität des Betriebs sein. Das FG hat im Streitfall nicht im einzelnen dargelegt, aus welchen Gründen die Durchschnittsgewinne geringer geworden sind, so daß nicht beurteilt werden kann, ob dies nur vorübergehender Natur ist oder ob dies nur auf die unternehmerischen Maßnahmen des Klägers zurückzuführen ist und ein möglicher Erwerber höhere Gewinne erzielt hätte. Es ist im allgemeinen davon auszugehen, daß ein Unternehmer möglichst hohe Gewinne erwirtschaften will; es ist deshalb nicht ohne weiteres einleuchtend, daß ein Unternehmer - auch der Inhaber einer Werbeagentur - in einem Zeitraum von vier Jahren die Umstände so gestaltet, daß seine Gewinne geringer als die eines anderen Unternehmers bei gleicher Sachlage sind. Das FG hat es im Streitfall versäumt, die Tatsachen festzustellen, aus denen die Schlußfolgerung möglich ist, daß die Gewinnrückgänge in den Jahren 1970 bis 1973 keinen Anhaltspunkt dafür bieten, daß der seinerzeit erworbene und durch die eigene Tätigkeit neu geschaffene Geschäftswert unter seine Anschaffungskosten gesunken ist.
Das FG-Urteil konnte deshalb keinen Bestand haben. Bei der erneuten Verhandlung und Entscheidung wird das FG zu prüfen haben, ob infolge der Gewinnminderungen in den Jahren 1970 bis 1972 die Rentabilität des Betriebs des Klägers nachhaltig gesunken ist und deshalb eine Teilwertabschreibung in Frage kommt. Dabei kann das FG auch die voraussichtliche Entwicklung der Folgejahre, soweit dies nach den zum 31. Dezember 1973 bestehenden Verhältnissen möglich ist, berücksichtigen (Urteil in BFHE 136, 270, BStBl II 1982, 650, 652).
Fundstellen
Haufe-Index 62374 |
BFH/NV 1988, 432 |