BFH Urteil vom 02.04.1957 - I 335/56 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer Arbeitsrecht

Leitsatz (amtlich)

Zur einkommensteuerlichen Behandlung der Fälle, in denen ein Ehegatte als stiller Gesellschafter am Unternehmen seines mit ihm zusammenlebenden Ehegatten beteiligt ist.

Zur Auswirkung des Beschlusses des BVerfG 1 BvL 4/54 vom 17. Januar 1957 (BGBl 1957 I S. 186, BStBl 1957 I S. 193) auf die im Rechtsbeschwerdeverfahren anhängigen Sachen.

GG Art. 3 und 6; Beschluß des BVerfG 1 BvL 4/54 vom 17. Januar 1957 (BGBl 1957 I S. 186, BStBl

Normenkette

EStG § 15 Nr. 2, § 26; GG Art. 3, 6

Tatbestand

Gesellschafter der Beschwerdeführerin (Bfin), einer OHG, sind die Kaufleute A und B. Seit dem 1. Januar 1949 sind die Ehefrau und die beiden Söhne des Gesellschafters A sowie die vier Töchter des Gesellschafters B echte stille Gesellschafter der Bfin. mit einer Einlage von je 5.000 DM. Das Finanzamt hat die Gewinnanteile der Ehefrau A und des im Jahre 1936 geborenen minderjährigen Peter für 1950 mit je 1.666,65 DM und für 1951 mit je 192 DM dem Gewinnanteil des Gesellschafters A zugerechnet. Die Bfin, wollte dagegen die Gewinnanteile bei sich als Betriebsausgaben abgesetzt und bei den stillen Gesellschaftern als Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 Abs. 1 Ziff. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) angesetzt wissen. Sie vertrat die Auffassung, daß die Beträge bei der einheitlichen Gewinnfeststellung außer Betracht zu bleiben hätten; sie könnten erst bei der Einkommensteuer-Veranlagung des Gesellschafters A mit dessen eigenen Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß §§ 26 und 27 EStG zusammengerechnet werden. Der Einspruch blieb erfolglos.

Die Berufung hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht führte im wesentlichen aus: Die Einkünfte aus der Beteiligung des minderjährigen Sohnes Peter stünden nach § 1649 BGB kraft des elterlichen Rechts zur Nutznießung am Kindesvermögen dem Vater als eigene Einkünfte zu. Sie müßten deshalb dem Gewinnanteil des Vaters zugerechnet werden. Die Ehefrau sei echte stille Gesellschafterin. Sie habe mit dem Gewinnanteil an sich eigene Einkünfte. Es müsse aber der Grundsatz der Haushaltsbesteuerung nach § 26 EStG beachtet werden. Beteilige sich eine Ehefrau als stille Gesellschafterin am Einzelunternehmen ihres Ehemannes, so müsse der gesamte Gewinn aus dem Unternehmen als von der Haushaltsgemeinschaft der Ehegatten bezogen angesehen werden. Die Ehefrau hätte in solchen Fällen in dem Gewinnanteil als stille Gesellschafterin nicht eigene Einkünfte aus Kapitalvermögen. Im Streitfall sei aber der Ehemann nur zu 50 % an der Bfin. als Mitunternehmer beteiligt. Deshalb könnten auch nur 50 v. H. des Gewinns aus der stillen Beteiligung der Ehefrau dem Gewinnanteil des Ehemannes zugerechnet werden; die anderen 50 v. H. seien Einkünfte der Ehefrau aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 Abs. 1 Ziff. 2 EStG. Sie minderten den Gewinn der Bfin. als Betriebsausgaben und seien bei der Zusammenveranlagung der Ehegatten nach § 26 Abs. 2 EStG mit dem Gewinnanteil des Ehemannes zusammenzurechnen.

Mit der Rechtsbeschwerde rügt die Bfin. unrichtige Auslegung des § 26 EStG. Sie ist der Auffassung, daß die Ehefrau trotz der Haushaltsbesteuerung nach § 26 EStG in dem Gewinnanteil als stille Gesellschafterin in vollem Umfang eigene Einkünfte habe. Die Zurechnung des Gewinnanteils des minderjährigen Sohnes zum Gewinnanteil des Vaters beanstandet sie nicht mehr. Sie rügt ferner, daß das Finanzgericht den Streitwert zu niedrig festgestellt habe.

Entscheidungsgründe

Die Rechtsbeschwerde führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Nach der bisherigen Rechtsprechung des Senats war der Gewinnanteil der Ehefrau aus der stillen Beteiligung gemäß § 15 Ziff. 2 EStG in vollem Umfang dem Gewinnanteil den der Ehemann aus der OHG erzielte, zuzurechnen.

Der Senat hat sich in letzter Zeit mehrfach mit Fragen der Ehegattenbesteuerung befaßt und hat im Anschluß an die ständige Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs entschieden, daß Erträge aus einem Gewerbebetrieb, den ein Ehegatte betreibt, steuerlich als von der Haushaltsgemeinschaft der Ehegatten erzielt anzusehen seien. Vertragliche Vereinbarungen zwischen den Ehegatten über die Gestaltung dieses Gewinns, z. B. durch den Abschluß von Arbeitsverträgen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs I 256/55 U vom 25. September 1956 - Bundessteuerblatt (BStBl) 1957 III S. 2 -) oder die überlassung von Patenten (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs I 216/55 U vom 14. Februar 1956 - Slg. Bd. 63 S. 93, BStBl 1956 III S. 233 -) wurden darum steuerlich nicht beachtet, und zwar ohne Rücksicht darauf, welches Güterrecht zwischen den Ehegatten bürgerlich-rechtlich bestand oder welche Form die Ehegatten für die Vereinbarung gewählt hatten oder wer von beiden Ehegatten nach außen hin als Unternehmer des Betriebs aufgetreten war. Aus dieser Auffassung wurde z. B. im Urteil des Bundesfinanzhofs I 147-150/56 U vom 30. Oktober 1956 (BStBl 1957 III S. 48) auch die den Ehegatten günstige Folgerung gezogen, daß die Haushaltsgemeinschaft der Ehegatten die Bewertungsfreiheit nach § 7 a EStG für Vertriebene in Anspruch nehmen konnte, auch wenn nur der Ehegatte, der nicht als Unternehmer auftrat, zu dem begünstigten Personenkreis gehörte. Im gleichen Sinn wurde den Ehegatten die Vergünstigung für den nicht entnommenen Gewinn gewährt, wenn nur einer von ihnen Vertriebener war (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 411/55 U vom 19. Juli 1956 - Slg. Bd. 63 S. 220, BStBl 1956 III S. 282).

ähnlich hat der Senat - ebenfalls im Anschluß an die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs - entschieden, wenn ein Ehegatte nicht Einzelunternehmer, sondern Mitunternehmer einer Personengesellschaft war. Er hat dabei nicht entscheidend auf den Umfang der Beteiligung des Ehegatten abgestellt (vgl. im einzelnen Urteil des Bundesfinanzhofs I 256/55 U in Abschn. b).

Die Rechtsprechung stützte sich auf die Erwägung, daß die Ehe ihrem Wesen nach eine natürliche Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft der Ehegatten sei; zusammenlebende Ehegatten wirtschaften gewöhnlich in einen Topf, wie die Rechtsprechung sich oft ausdrückte. § 26 EStG schreibt unmittelbar nur unter bestimmten Voraussetzungen die Zusammenrechnung der Einkünfte von Ehegatten vor. Die Vorschrift wurde als Stellungnahme des Gesetzes im Sinne der Einheit des Einkommens der Ehegatten herangezogen. Die Rechtsprechung legte auch auf die für die Verwaltung wichtige Erfahrung Gewicht, daß die steuerliche Berücksichtigung von vertraglichen Gestaltungsmöglichkeiten zwischen Ehegatten die Gleichmäßigkeit der Besteuerung, ein Gewinnerfordernis der modernen Besteuerung, gefährdete. Wenn man solche Vereinbarungen zwischen Ehegatten anerkennt, so sind willkürliche und von den Finanzbehörden unkontrollierbare Scheinvereinbarungen möglich. Die Höhe der Steuer würde dadurch in vielen Fällen vom Zufall oder vom Geschick der Steuerpflichtigen, ihre Verhältnisse zu gestalten, abhängig gemacht. Die große Masse der Arbeitnehmer und kleineren Landwirte, Gewerbetreibenden usw. wäre im Ergebnis von einem solchen Gestaltungsprivileg ausgeschlossen. Diese Gesichtspunkte wurden im Urteil des Bundesfinanzhofs I 256/55 U nochmals zusammengefaßt.

Im Urteil I 147-150/56 U hat der Senat betont, daß die bisherige Gesetzesanwendung für die Ehegatten auch Nachteile mit sich bringe. Er führte aus, es sei Aufgabe der Gesetzgebung, solche Nachteile auf gesetzgeberischem Wege, vor allem innerhalb des Tarifs, zu beseitigen. Die einheitliche steuerliche Erfassung der Einkünfte der Ehegatten wurde als Voraussetzung angesehen, den besonderen Belangen der Ehe als natürlicher sozialer Gemeinschaft durch entsprechende Gestaltung des Tarifs, einschließlich der Bestimmungen über die Sonderausgaben, Rechnung zu tragen.

Das Bundesverfassungsgericht hat in seinem Beschluß vom 17. Januar 1957 (Bundesgesetzblatt 1957 I S. 186, BStBl 1957 I S. 193) die Vorschrift des § 26 EStG 1951 als mit Art 6. des Grundgesetzes für die Bundesrepublik Deutschland (GG) unvereinbar für nichtig erklärt. Wie sich aus der Begründung ergibt, hält das Bundesverfassungsgericht offenbar die Zusammenveranlagung von Ehegatten nicht schlechthin für verfassungswidrig. Denn das Splitting, auf das das Bundesverfassungsgericht als eine verfassungsmäßige Lösung der Ehegattenbesteuerung hinweist, setzt die Zusammenrechnung der Einkünfte der Ehegatten voraus. Das Bundesverfassungsgericht will offenbar vor allem beim Aufbau des Einkommensteuertarifes die Rechtsgrundsätze des Art. 6 GG beachtet wissen, so daß das Schwergewicht der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts in der Beanstandung des Tarifes liegen dürfte. Das Bundesverfassungsgericht weist in seiner Entscheidung auch auf die Bedeutung des Gleichheitsgrundsatzes des Art. 3 GG hin. Die Ehegattenbesteuerung im Einkommensteuerrecht muß auch dieser Verfassungsbestimmung entsprechen.

Mit dem Gleichheitsgrundsatz des Art 3 GG wie mit dem Verfassungsgebot des Art. 6 GG, Ehe und Familie staatlich zu schützen, wäre es nicht vereinbar, Ehen mit eigenen Einkünften beider Ehegatten ohne besondere stichhaltigen Gründe günstiger zu besteuern als Ehen, in denen der Ehemann die gesamten Einkünfte bezieht, die Ehefrau aber, weil sie im Haushalt tätig ist und die Kinder erzieht, sich im Wirtschaftsleben nicht betätigen kann. Eine steuerliche Benachteiligung solcher Ehen würde auch wohl dem Art. 6 GG widersprechen. Daß die Ehe eine soziologische Einheit darstellt und mit anderen Gemeinschaften (Gesellschaften) des bürgerlichen Rechts nicht verglichen werden kann, ist bereits im bürgerlichen Recht für den Gesetzgeber ein entscheidender Gesichtspunkt bei der Gestaltung des Eherechts. Auch er wendet der Rechtstellung der Mutter und Hausfrau sein besonderes Augenmerk zu.

Mit dem Gleichheitsgrundsatz wäre es weiter nicht zu vereinbaren, wenn nur einzelnen Gruppen von Steuerpflichtigen die Möglichkeit gegeben würde, durch willkürliche Verteilung der Einkünfte auf Ehemann und Ehefrau ohne innere Berechtigung Steuervorteile zu erhalten.

Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts betrifft zwar unmittelbar nur das EStG 1951 und berührt nach Art. 78 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht (BVerfGG) auch nur die Fälle des Jahres 1951, die entweder noch nicht rechtskräftig sind oder bei denen trotz Rechtskraft die Steuerforderung noch offen steht. Es ist aber nicht ausgeschlossen, daß Verwaltung und Gesetzgebung bei sinngemäßer Auslegung der Entscheidung mindestens auch für die Jahre 1952 bis 1954, in denen § 26 EStG mit dem gleichen Wortlaut wie für 1951 bestand, die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts entsprechend anwenden, möglicherweise auch für die Jahre 1949 und 1950.

Die Vorschrift des § 26 EStG ist ein integrierender Bestandteil der Einkommensbesteuerung der Verheirateten. Sie steht vor allem in unmittelbaren Zusammenhang mit dem Aufbau des Einkommensteuertarifs, insbesondere mit den Steuerklassen II und III; für die Besteuerung von Ehegatten nach Steuerklasse I besteht zur Zeit keine rechtliche Grundlage. Auch die Höchstsätze für bestimmte Sonderausgaben (vgl. z. B. § 10 Abs. 2 EStG 1951) knüpfen bei Ehegatten an die Tatsache einer Zusammenveranlagung an. Die Zusammenveranlagung ist aber bisher auch bei der Auslegung zahlreicher Bestimmungen berücksichtigt worden, so z. B. bei den §§ 7 a, 10, 10 a, 10 b, 12, 32 b, 33, 33 a EStG. Möglicherweise berührt ferner die Nichtigkeit des § 26 EStG auch die bisherige Rechtsprechung, daß im Gewerbebetrieb der Ehegatten einheitlich erwirtschaftete Erträge eine einheitliche Einkunft der Haushaltsgemeinschaft sind. Auch die Bedeutung des ehelichen Güterrechts für die Einkommensbesteuerung von Ehegatten ist zweifelhaft geworden.

Die durch den Beschluß des Bundesverfassungsgerichts im EStG entstandene Lücke muß durch ein Gesetz geschlossen werden. Solange dieses Gesetz nicht ergangen ist, ist die Rechtslage in der Schwebe.

Unter diesen Verhältnissen sieht es der Senat für richtig an, zur Rechtsbeschwerde im Rahmen der bisherigen Rechtsprechung Stellung zu nehmen. Die endgültige Veranlagung kann nicht vor Erlaß der neuen gesetzlichen Regelung erfolgen. Sie ist zweckmäßig durch das Finanzamt durchzuführen. Die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung werden deshalb aufgehoben und die Sache an das Finanzamt zurückgegeben. Dieses hat bei der erneuten Entscheidung auch die Einwendungen der Bfin. über die Höhe des Streitwerts zu prüfen.

Fundstellen