BFH Beschluss vom 08.09.2005 - IV B 23/04 (NV) (veröffentlicht am 09.11.2005)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Dienstleistungsvergütungen eines Gesellschafters der Mutterpersonengesellschaft gegenüber der Tochterkapitalgesellschaft als Sonderbetriebseinnahmen

Leitsatz (NV)

Vergütungen für Dienstleistungen des Gesellschafters einer Mutterpersonengesellschaft, die dieser als deren Angestellter oder als Angestellter der Komplementär-GmbH in Erfüllung der Verpflichtung der Mutterpersonengesellschaft gegenüber einer Tochtergesellschaft erbringt, sind als Sondervergütungen i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG anzusehen.

Normenkette

FGO § 115 Abs. 2 Nrn. 1-2; EStG § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG. An ihr war Herr S, der Beigeladene des Ausgangsverfahrens, als Kommanditist beteiligt. Er war zugleich Geschäftsführer der Komplementär-GmbH. Im Gesellschaftsvertrag der Klägerin heißt es unter der Überschrift "Gegenstand des Unternehmens": "…Sie (die Gesellschaft) kann sich insbesondere an anderen Unternehmen beteiligen, solche neu gründen sowie die Verwaltung anderer Unternehmen betreiben." Die Klägerin war an mehreren GmbH beteiligt. Sie besaß entweder allein oder zusammen mit S jeweils über 50 v.H. der Anteile. Der Klägerin oblag die Verwaltung und Managementgestellung, insbesondere das Finanz- und Rechnungswesen sowie das Controlling für alle diese Gesellschaften. Die Geschäftsführeraufgaben für sie nahm S wahr, der auch als ihr Geschäftsführer ins Handelsregister eingetragen war. S hatte nur mit der Komplementär-GmbH einen schriftlichen Geschäftsführervertrag abgeschlossen und erhielt für seine gesamte Tätigkeit ausschließlich von der Klägerin eine Vergütung. Die Klägerin verteilte auf der Basis eines vorab erstellten Budgets nach einem festen Schlüssel alle bei ihr entstandenen Kosten einschließlich der Lohnkosten auf die übrigen Gesellschaften der Firmengruppe.

Nach einer Außenprüfung vertrat der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) die Auffassung, dass die an S gezahlten Tätigkeitsvergütungen bei der Klägerin in vollem Umfang nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürften.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Entscheidungsgründe

Die Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision ist unbegründet.

1. Die Voraussetzungen einer Divergenz i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sind nicht --wie es § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO erfordert-- in zulässiger Weise dargetan.

Zur Darlegung einer Divergenz ist erforderlich, in der Beschwerdeschrift abstrakte Rechtssätze des erstinstanzlichen Urteils herauszustellen, die mit tragenden Rechtssätzen der Entscheidung eines anderen Gerichts nicht übereinstimmen (ständige Rechtsprechung, aus neuerer Zeit z.B. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25. Januar 2005 I B 84/04, BFH/NV 2005, 1315).

Zutreffend weist das FA darauf hin, dass das Finanzgericht (FG) seine Entscheidung nicht auf die Rechtssätze, die ihr die Klägerin unterstellt, gestützt hat.

Das FG hat nicht den Rechtssatz aufgestellt, ein Kommanditist und gleichzeitiger Geschäftsführer der Komplementär-GmbH leiste mit der Wahrnehmung einer Geschäftsführertätigkeit bei Tochterkapitalgesellschaften stets auch Dienste für die Mutterpersonengesellschaft (S. 6 der Beschwerdebegründung). Vielmehr hat das FG seine Entscheidung darauf gestützt, dass der Gesellschaftszweck der Klägerin ausdrücklich auch die Aufgabe umfasst habe, in anderen Unternehmen die Geschäftsführung auszuüben. S sei als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH nach §§ 116 Abs. 1 und 161 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs (HGB) befugt und verpflichtet gewesen, den Gesellschaftszweck zu verwirklichen. Hiergegen kann die Klägerin nicht mit Erfolg einwenden, ihr Gesellschaftszweck sei nicht die Geschäftsführung, sondern lediglich die Verwaltung anderer Unternehmen gewesen. Wenn das FG den Gesellschaftsvertrag dahin gehend ausgelegt hat, dass mit der "Verwaltung" auch die "Geschäftsführung" gemeint war, so handelt es sich um eine Würdigung des Gesellschaftsvertrags, die der Überprüfung im Verfahren der Nichtzulassungsbeschwerde nicht zugänglich ist (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 115 Rz. 83, m.w.N.).

Aus dem Vorstehenden folgt zugleich, dass das FG seiner Entscheidung auch nicht den Rechtssatz zugrunde gelegt hat, die Tätigkeit des Kommanditisten S, auf der der wirtschaftliche Erfolg der Tochterkapitalgesellschaften beruhe, erfülle aufgrund der Partizipation der Mutterpersonengesellschaft an diesem Erfolg den Gesellschaftszweck der Muttergesellschaft (S. 14 der Beschwerdebegründung). Vielmehr hat das FG, nachdem es festgestellt hat, dass S den Gesellschaftszweck der Muttergesellschaft wegen der Einbeziehung der Geschäftsführung für andere Gesellschaften in deren (der Mutter) Unternehmensgegenstand erfülle, lediglich darauf hingewiesen, dass die Tätigkeit des Kommanditisten S auch der Klägerin zugute gekommen sei.

2. Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

Auch in diesem Zusammenhang lässt die Beschwerdebegründung die maßgebenden Besonderheiten des Streitfalls außer Betracht. Der Streitfall ist dadurch gekennzeichnet, dass --nach den Feststellungen des FG-- S nur mit der Komplementär-GmbH einen Anstellungsvertrag abgeschlossen hatte, dass er sein Gehalt ausschließlich von der Klägerin bezog, und dass diese, wie es ihrem Gesellschaftszweck entsprach, die Verpflichtung zur Geschäftsführung der Tochter-Kapitalgesellschaften übernommen hatte. Wegen dieser Besonderheiten bedarf der Streitfall keiner höchstrichterlichen Entscheidung. Zutreffend weist die Klägerin darauf hin, dass sich ähnliche Fragen im Zusammenhang mit der Nutzungsüberlassung zwischen dem Mitunternehmer einer Mutterpersonengesellschaft und einer Tochterkapitalgesellschaft ergeben. Sie sind indessen durch die Rechtsprechung zu den vergleichbaren Fällen einer Betriebsaufspaltung geklärt. Überlässt der Gesellschafter einer Besitzpersonengesellschaft ein Wirtschaftsgut der Betriebskapitalgesellschaft zur Nutzung, so gehört das Wirtschaftsgut nur dann zum Sonderbetriebsvermögen (II) des Gesellschafters bei der Besitzgesellschaft, wenn die Nutzungsüberlassung seitens des Gesellschafters nicht durch betriebliche oder private Interessen des Gesellschafters, sondern primär durch die betrieblichen Interessen der Besitzpersonengesellschaft oder der Betriebskapitalgesellschaft veranlasst ist (vgl. BFH-Urteile vom 13. Oktober 1998 VIII R 46/95, BFHE 187, 425, BStBl II 1999, 357, und vom 10. Juni 1999 IV R 21/98, BFHE 189, 117, BStBl II 1999, 715). Wirtschaftsgüter im Eigentum einzelner Gesellschafter sind dagegen notwendiges Sonderbetriebsvermögen I bei der Besitzgesellschaft, wenn sie an das Besitzunternehmen zur Weitervermietung an die Betriebsgesellschaft überlassen werden (BFH-Urteil vom 22. Januar 2002 VIII R 9/01, BFH/NV 2002, 906; Schmidt/Wacker, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 24. Aufl., § 15 Rz. 874). Dementsprechend müssen auch die Vergütungen für Dienstleistungen des Gesellschafters einer Mutterpersonengesellschaft, die dieser als deren Angestellter oder als Angestellter der Komplementär-GmbH in Erfüllung der Verpflichtung der Mutterpersonengesellschaft gegenüber einer Tochterkapitalgesellschaft erbringt, als Sondervergütungen i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) angesehen werden.

Ein anderes Ergebnis lässt sich auch nicht aus dem Vergleich mit einem Einzelunternehmer herleiten. Zwar gehört das Gehalt, das der Inhaber des Besitzunternehmens als Gesellschafter-Geschäftsführer der Betriebs-GmbH bezieht, nicht zu seinen Einkünften aus Gewerbebetrieb, sofern ein Dienstverhältnis mit der GmbH besteht (Senatsurteil vom 9. Juli 1970 IV R 16/69, BFHE 99, 533, BStBl II 1970, 722). Die Klägerin weist aber selbst darauf hin, dass sich der Einzelunternehmer seine Tätigkeit in der zu seinem Betriebsvermögen gehörenden GmbH auch über den Gewinn seines Einzelunternehmens vergüten lassen kann, indem er beispielsweise kein Gehalt von der GmbH fordert und demzufolge höhere Gewinnausschüttungen beanspruchen kann. Ähnliches gilt, wenn sich das Einzelunternehmen gegenüber der GmbH zur Erbringung von Dienstleistungen gegen Entgelt verpflichtet.

Fundstellen