Die Abgabe von Speisen unterliegt dem ermäßigten Steuersatz von 7 %, wenn es sich um eine Lieferung i. S. d. § 3 Abs. 1 UStG handelt.[1] Werden Speisen und Getränke im Rahmen einer sonstigen Leistung i. S. d. § 3 Abs. 9 UStG abgegeben, findet der Normalsteuersatz von 19 % Anwendung. Verzehrfertig zubereitete Speisen können somit sowohl im Rahmen einer ggf. ermäßigt besteuerten Lieferung als auch im Rahmen einer nicht ermäßigt besteuerten sonstigen Leistung abgegeben werden. Nach der EuGH- und BFH-Rechtsprechung[2] liegt eine sonstige Leistung vor, wenn aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers das Dienstleistungselement der Speisenabgabe qualitativ überwiegt.
Ermäßigter Steuersatz auch bei der Abgabe von Speisen
In der Zeit vom 1.7.2020 bis 31.12.2023 erbrachte Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen unterliegen dem ermäßigten Steuersatz.[3] Dies gilt nicht für die Abgabe von Getränken.
Die Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen richtet sich nach allgemeinen Grundsätzen.[4] Nach Art. 6 Abs. 1 MwStSystRL-DVO gilt die Abgabe zubereiteter oder nicht zubereiteter Speisen und/oder von Getränken zusammen mit ausreichenden unterstützenden Dienstleistungen, die deren sofortigen Verzehr ermöglichen, als sonstige Leistung. Die Abgabe von Speisen und/oder Getränken ist nur eine Komponente der gesamten Leistung. Ob der Dienstleistungsanteil qualitativ überwiegt, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Umsatzes zu beurteilen. Dienstleistungselemente, die notwendig mit der Vermarktung von Lebensmitteln verbunden sind, bleiben bei der vorzunehmenden Prüfung unberücksichtigt.
Die Bereitstellung einer die Bewirtung fördernden Infrastruktur stellt ein im Rahmen der Gesamtbetrachtung zu berücksichtigendes Dienstleistungselement dar. Zu berücksichtigen sind dabei insbesondere die Bereitstellung von Vorrichtungen, die den bestimmungsgemäßen Verzehr der Speisen und Getränke an Ort und Stelle fördern sollen (z. B. Räumlichkeiten, Tische und (!) Stühle oder Bänke, Bierzeltgarnituren). Auf die Qualität der zur Verfügung gestellten Infrastruktur kommt es nicht an. Es genügt auch eine Abstellmöglichkeit für Speisen und Getränke mit Sitzgelegenheit für die Annahme einer sonstigen Leistung.
Soweit für den Verzehr Mobiliar wie Sitz- und Tischeinrichtungen zur Verfügung steht, ist zu berücksichtigen, dass das bloße Vorhandensein von Mobiliar, das nicht ausschließlich dazu bestimmt ist, den Verzehr von Lebensmitteln möglicherweise zu erleichtern, nicht als Dienstleistungselement angesehen werden kann, das geeignet wäre, dem Umsatz insgesamt die Eigenschaft einer Dienstleistung zu verleihen. Es sind nur die Verzehrvorrichtungen zu berücksichtigen, die vom Leistenden ausschließlich dazu bestimmt werden, den Verzehr von Lebensmitteln möglicherweise zu erleichtern. Verzehrvorrichtungen eines Dritten können nicht berücksichtigt werden, auch wenn diese im Interesse des leistenden Unternehmers zur Verfügung gestellt werden. Deshalb ist z. B. die Abgabe von Brezeln ("Wiesnbrezn") in Festzelten durch einen vom Festzeltbetreiber personenverschiedenen Unternehmer die Lieferung eines Lebensmittels, die steuerermäßigt ist.[5]
Die Bereitstellung von Mobiliar ist bei der Prüfung des anzuwendenden Steuersatzes nicht als Dienstleistungselement zu berücksichtigen, wenn es nicht ausschließlich dazu bestimmt ist, den Verzehr von Lebensmitteln zu erleichtern, sondern möblierte Bereiche zugleich z. B. auch als Warteraum und Treffpunkt dienen.[6]
Die Abgabe von zubereiteten oder nicht zubereiteten Speisen mit oder ohne Beförderung (die Beförderung von Speisen und Getränken ist also niemals ein schädliches Dienstleistungselement), jedoch ohne andere unterstützende Dienstleistungen, ist stets eine Lieferung. Die Sicherstellung der Verzehrfertigkeit während des Transports (z. B. durch Warmhalten in besonderen Behältnissen) sowie Vereinbarung eines festen Zeitpunkts für die Übergabe der Speisen an den Kunden sind unselbständiger Teil der Beförderung und daher nicht gesondert zu berücksichtigen. Die Abgabe von Waren aus Verkaufsautomaten ist stets eine Lieferung.
Vor-Ort-Verzehr
Wenn die Abgabe der Speisen und Getränke zum Verzehr vor Ort erfolgt, kommt es nicht darauf an, dass sämtliche bereitgestellten Einrichtungen tatsächlich von den Kunden genutzt werden. Das bloße Zur-Verfügung-Stellen durch den Unternehmer ist ausreichend. In diesem Fall ist auf sämtliche Vor-Ort-Umsätze der allgemeine Steuersatz anzuwenden. Für die Berücksichtigung einer die Bewirtung fördernden Infrastruktur ist die Zweckabrede zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses maßgeblich. D.h., es besteht weiterhin ein Unterschied zwischen dem sog. "Vor-Ort-Verzehr" und der Abgabe von Speisen und Getränken zum Mitnehmen.
Der Inhaber einer Fischbraterei in einem Biergarten erbringt dem Regelsteuersatz unterliegende sonstige Leistungen (Restaurationsumsätze), wenn er an Biergartenbesucher gegen Entgelt gegrillte Fische abgibt und er aufgrund von ausdrücklichen oder konklud...
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