Dr. Matthias Geurts, Rita Walter
Rz. 52
Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als 5 Jahren im Voraus sind zwingend auf den Zeitraum, für den die Vorauszahlung geleistet ist, zu verteilen.
Nutzungen sind die Früchte einer Sache oder eines Rechts sowie die Vorteile, die der Gebrauch der Sache oder des Rechts gewährt (§ 100 BGB). Nutzungsentgelte sind daher die Gegenleistungen für die Nutzung beweglicher und unbeweglicher Sachen (Miete, Pacht, Leasingzahlungen, Erbbauzinsen, Nießbrauch), aber auch von Rechten.
Das in einer Summe gezahlte Entgelt für die auf unbestimmte Laufzeit vereinbarte Überlassung von Flächen zur Herstellung baurechtlicher Ausgleichsmaßnahmen (Rückbau eines Kraftwerks und Rekultivierung der Kraftwerksfläche) darf gem. § 11 Abs. 1 S. 3, Abs. 2 S. 3 EStG auf mehrere Jahre verteilt werden.
Zahlung des Landes für ein Flutungsrecht sind keine Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung i. S. d. § 11 Abs. 2 S. 3 EStG beruhen.
§ 11 Abs. 2 S. 3 Halbs. 1 in Verbindung mit § 52 Abs. 30 des EStG in der Fassung des Gesetzes zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften v. 9.12.2004 sowie § 11 Abs. 2 S. 3 in Verbindung mit § 52 Abs. 30 S. 1 des EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 v. 13. 12.2006 verstoßen gegen den verfassungsrechtlichen Grundsatz des Vertrauensschutzes und sind nichtig, soweit danach Vorauszahlungen auf Erbbauzinsen auch dann insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen sind, für den sie geleistet werden, wenn diese Vorauszahlungen im Jahr 2004 bis einschließlich des Tages der Einbringung der Neuregelung in den Deutschen Bundestag am 27.10.2004 verbindlich vereinbart und vereinbarungsgemäß noch im Jahr 2004 geleistet worden sind oder wenn sie vor dem Jahr 2004 verbindlich vereinbart und vereinbarungsgemäß im Jahr 2004 spätestens am Tag der Verkündung der Neuregelung am 15.12.2004 geleistet worden sind.
§ 11 Abs. 2 S. 3 EStG setzt nicht voraus, dass die genaue Zeitdauer der Nutzungsüberlassung im Vorauszahlungszeitpunkt bereits fest vereinbart ist. Die Zeitdauer muss jedoch anhand objektiver Umstände – gegebenenfalls im Wege einer Schätzung – zumindest bestimmbar sein.
Rz. 53
Durch das JStG 2007 v. 13.12.2006 wurde Abs. 2 S. 4 EStG eingefügt, wonach die Verteilung voraus gezahlter Entgelte für eine Nutzungsüberlassung von mehr als 5 Jahren auf ein Damnum oder Disagio, soweit dieses marktüblich ist, keine Anwendung findet. Die Neuregelung ist rückwirkend generell auf ein nach dem 21.12.2004 und bei Grundstückskrediten auf ein nach dem 31.12.2003 geleistetes Damnum oder Disagio anzuwenden. Der Vorschrift kommt lediglich klarstellende Bedeutung zu. Sie übernimmt die bisherige Verwaltungspraxis, die § 11 Abs. 2 S. 3 EStG nicht auf ein Damnum oder Disagio anwendete, das den Marktverhältnissen entspricht.
Das Nutzungsentgelt muss im Voraus geleistet worden sein. Vom Wortlaut her könnte die Regelung dahin verstanden werden, dass sich der Zeitraum von 5 Jahren auf die Dauer des Nutzungsrechts bezieht, sodass auch Vorauszahlungen, die für einen geringeren Zeitraum geleistet wurden, zu verteilen wären, sofern das Nutzungsrecht über 5 Jahre hinaus vereinbar ist. Der Zweck der Vorschrift stellt indes auf den Vorauszahlungszeitraum und nicht auf die Laufzeit des Nutzungsrechts ab. Deshalb sind nur Entgelte zu verteilen, die für 5 Jahre im Voraus geleistet worden sind. Entgelte, die für weniger als 5 Jahre im Voraus gezahlt werden, sind nach der Grundregel des § 11 Abs. 2 S. 1 EStG wie bisher sofort abziehbar.
Rz. 54
Nach § 11 Abs. 2 S. 5 EStG bleibt § 42 AO unberührt. Das bedeutet, dass der Sofortabzug für Vorauszahlungen für einen Zeitraum von bis zu 5 Jahren nach der Grundnorm des § 11 Abs. 2 S. 1 EStG dann nicht anerkannt werden kann, wenn keine wirtschaftlich vernünftigen Gründe für die Vorauszahlung sprechen. Ein Gestaltungsmissbrauch dürfte nur ausnahmsweise anzunehmen sein, da eine Vorauszahlung regelmäßig nur vorgenommen wird, wenn sie den Beteiligten sinnvoll erscheint, z. B. zur Festlegung der Höhe des Entgelts für einen längeren Zeitraum oder zum Ausgleich eines Preisnachlasses.