Leitsatz (amtlich)
Gasversorgungsunternehmen in der Rechtsform der GmbH dürfen den Passivposten für Baukostenzuschüsse im Jahr des Empfangs der Zuschüsse zeitanteilig nach Monaten auflösen.
Normenkette
EStG §§ 4-5; KStG § 6 Abs. 1 S. 1; AktG § 152 Abs. 7, 9
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, betreibt die Gasversorgung in verschiedenen Gemeinden. Sie forderte und erhielt von ihren Abnehmern anläßlich der Einrichtung von Gasanschlüssen Baukostenzuschüsse zur Entlastung der Gaspreise vom Kapitaldienst der Herstellungskosten. Dafür übernahm die Klägerin die Verpflichtung, die Anschlußleitungen herzustellen und betriebssicher zu erhalten, ständig instandzusetzen und erforderlichenfalls kostenlos zu erneuern.
Die Klägerin stellte die empfangenen Zuschüsse in einen Passivposten "Baukostenzuschüsse" ein, den sie nach einer geschätzten Dauer der an den Hausanschlüssen haftenden Gaslieferungsverträge von 20 Jahren wieder auflöste. Dies geschah seit 1968 in der Weise, daß die Klägerin im Jahr des Empfangs der Zuschüsse den auf ein Jahr entfallenden Betrag nur zeitanteilig nach Monaten auflöste.
Der Beklagte und Revisionskläger (FA) verlangte dagegen eine Auflösung der Rückstellung in Höhe von 5 v. H. des Rückstellungsbetrags auch im Jahr des Empfangs der Zuschüsse.
Auf die Klage hat das FG die Einspruchsentscheidung aufgehoben und den Körperschaftsteuerbescheid geändert. Das FG, dessen Entscheidung in den EFG 1975, 333, veröffentlicht ist, hat den Umfang der Auflösung der Rückstellung durch die Klägerin gebilligt.
Gegen dieses Urteil richtet sich die Revision des FA, mit der Verletzung des § 19 Abs. 6 der Eigenbetriebsverordnung vom 21. November 1938 (RGBl I 1938, 1650) - EigV -, § 160 Abs. 1 AO gerügt wird. Das FA meint, die Vorschrift des § 19 Abs. 6 EigV, nach der Ertragszuschüsse einer Rückstellung zuzuführen und mit jährlich 1/20 als außerordentlicher Ertrag in die Jahreserfolgsrechnung zu übernehmen seien, gelte nach § 160 Abs. 1 AO entsprechend für die Klägerin. Denn die Klägerin sei mit einem Eigenbetrieb vergleichbar. Die Auflösung der Rückstellung mit jährlich 1/20 bedeute, daß aus Vereinfachungsgründen für das Jahr des Empfangs der Zuschüsse kein anderer Auflösungssatz anzuwenden sei.
Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet. Die Auflösung des Passivpostens "Baukostenzuschüsse" durch die Klägerin ist rechtlich nicht zu beanstanden (§ 5 EStG, § 6 Abs. 1 KStG, § 152 Abs. 7, 9 AktG).
Der Senat kann - ebenso wie das FG - offenlassen, ob dieser Passivposten eine Rückstellung oder ein Rechnungsabgrenzungsposten ist (vgl. dazu neuerdings Hofbauer, BB 1976, 653, 658). In beiden Fällen kommen in dem Posten die Verpflichtungen der Klägerin aus den Gaslieferungsverträgen zum Ausdruck. Der Passivposten ist daher jährlich nach Maßgabe der bereits erfüllten Verpflichtungen aufzulösen (für die Rechnungsabgrenzung vgl. Urteil des BFH vom 31. Mai 1967 I 208/63 BFHE 89, 191, BStBl III 1967, 607).
Da die Leistungen der Klägerin fortlaufend innerhalb des Zeitraums zu erbringen sind, in dem die Anschlüsse bestehen, erscheint es wirtschaftlich sinnvoll, die Auflösung des Passivpostens zeitanteilig auf diesen Zeitraum zu verteilen. Es bestehen auch keine Bedenken dagegen diesen Zeitraum in Anlehnung an § 19 Abs. 6 EigV auf 20 Jahre zu schätzen. Insoweit besteht Einigkeit zwischen den Beteiligten.
Soweit die Verpflichtungen der Klägerin im Jahr des Empfangs der Zuschüsse in einem Zeitraum von weniger als 12 Monaten bestanden, liegt es nahe, den Passivposten nur in Höhe des entsprechenden Teils eines Jahresbetrags aufzulösen, wie es die Klägerin gemacht hat. Der Senat braucht nicht abschließend zu prüfen, ob es aus Vereinfachungsgründen auch rechtlich zulässig wäre, im Jahr des Empfangs der Zuschüsse den Passivposten in Höhe des ganzen Jahresbetrags (1/20) oder in Höhe eines gleichbleibenden geschätzten Teils des Jahresbetrags aufzulösen. Jedenfalls ist auch die Methode der Klägerin das Ergebnis einer möglichen Schätzung des Teils des Passivpostens, der auf das Jahr des Empfangs der Zuschüsse entfällt.
Auf § 19 Abs. 6 EigV, § 160 Abs. 1 AO kann das FA seine Revision nicht stützen. Denn § 19 Abs. 6 EigV gilt für wirtschaftliche Unternehmen der Gemeinde ohne Rechtspersönlichkeit (Eigenbetriebe) und nicht für Kapitalgesellschaften (§ 1 EigV). Der steuerrechtliche Gewinn der Klägerin ist nach §§ 5 ff. EStG, § 6 Abs. 1 Satz 1 KStG zu ermitteln. Der Ansatz von Rückstellungen und Rechnungsabgrenzungsposten bestimmt sich nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung, wie sie in § 152 Abs. 7, 9 AktG ihren Niederschlag gefunden haben. Für Rechnungsabgrenzungsposten ist dies in § 5 Abs. 3 EStG klargestellt. § 19 Abs. 6 EigV wird auch nicht dadurch in vollem Umfang auf die Klägerin anwendbar, daß diese die Dauer ihrer Verpflichtungen gegenüber den Zuschußgebern in Anlehnung an diese Vorschrift auf 20 Jahre geschätzt hat.
Der Senat braucht daher nicht zu entscheiden, ob § 19 Abs. 6 EigV einer zeitanteiligen Auflösung der dort vorgeschriebenen Rückstellung im Jahr des Empfangs der Zuschüsse entgegensteht, wie das Niedersächsische FG in dem rechtskräftigen Urteil vom 28. Februar 1967 VI Kö 7/66 (DStZ, Ausgabe B - Eildienst - 1976 S. 270 angenommen hat.
Fundstellen
Haufe-Index 72270 |
BStBl II 1977, 392 |
BFHE 1977, 350 |