BFH Urteil vom 09.04.1968 - I 157/65

Leitsatz (amtlich)

Zur steuerlichen Anerkennung eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses ist eine klare Trennung der sich für die Ehegatten aus der Ehe als Wirtschaftsgemeinschaft ergebenden Einkommens- und Vermögensverhältnisse von den sich aus dem Arbeitsverhältnis ergebenden Rechtsbeziehungen erforderlich. Diese Voraussetzung ist nicht gegeben, wenn die Bezüge der Ehefrau auf ein privates Konto des Ehemannes überwiesen werden, über das der Ehefrau nur ein Mitverfügungsrecht zusteht.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4, §§ 26, 26a

Tatbestand

Streitig ist die steuerliche Anerkennung eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses für die Veranlagungs- bzw. Erhebungszeiträume 1955 bis 1957.

Der Revisionskläger (Steuerpflichtiger) ist Inhaber eines Textilwareneinzelhandelsgeschäfts, in dem auch seine Ehefrau in den Streitjahren mitarbeitend tätig war. Während der Steuerpflichtige der Meinung ist, daß ein ernstlich gewolltes, tatsächlich durchgeführtes und darum auch steuerlich anzuerkennendes Ehegatten-Arbeitsverhältnis vorliege (seine Ehefrau habe als Angestellte weisungsgebunden und gegen laufende monatliche Lohnzahlung im Betrieb mitgearbeitet), hat der Revisionsbeklagte (FA) die steuerliche Anerkennung eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses abgelehnt, da die laufende monatliche Lohnzahlung buchmäßig nicht nachgewiesen worden sei. Lediglich im Rahmen der Abschlußbuchungen seien für 1956 und 1957 Privatentnahmen als Gehaltszahlungen an die Ehefrau umgebucht worden. Demgemäß hat das FA die als Gehalt der Ehefrau behandelten Beträge dem gewerblichen Gewinn des Steuerpflichtigen hinzugerechnet und die Einkommensteuer nach den für den Steuerpflichtigen günstigeren Grundsätzen über die Zusammenveranlagung festgesetzt; bei der Festsetzung der einheitlichen Gewerbesteuermeßbeträge ging das FA von dem wie vorgenannt ermittelten Gewinn aus Gewerbebetrieb aus.

Die Einsprüche des Steuerpflichtigen blieben insoweit ohne Erfolg. Im Berufungsverfahren hat der Steuerpflichtige die Mitarbeit seiner Ehefrau im Betrieb durch Benennung von Zeugen unter Beweis gestellt und gemeinsam mit seiner Ehefrau eine eidesstattliche Versicherung vorgelegt, nach der die Lohnzahlungen auf Grund Dauerauftrags durch die Bank erfolgten, Lohnsteuer indes wegen der Ungeklärtheit der Rechtslage und im Hinblick auf die Zusammenveranlagung von Ehegatten nicht einbehalten und abgeführt wurde. Der Steuerpflichtige hatte diesbezüglich bereits dem FA eine Bescheinigung der Bank vom 21. September 1960 vorgelegt, derzufolge in den Streitjahren auf Grund Dauerauftrags monatlich 525 DM als Gehaltszahlung an die Ehefrau auf deren Konto 13100 zu Lasten des Kontokorrentkontos des Steuerpflichtigen geleistet worden waren. Klarstellend hat der Steuerpflichtige im Schriftsatz vom 6. November 1964 jedoch ausgeführt, daß seine Ehefrau über sein Konto 13100 (auch M 100) nur mitverfügungsberechtigt war.

Das FG wies die Berufungen des Steuerpflichtigen nach Verbindung zu gemeinsamer Entscheidung als unbegründet zurück. Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses sei eine klare und eindeutige vertragliche Vereinbarung sowie deren tatsächliche Durchführung. Fehle es hieran, sei anzunehmen, daß der eine Ehegatte bei der Erzielung der Einkünfte des anderen gemäß § 26a Abs. 1 Satz 2 EStG 1957 in einer allein auf den ehelichen Beziehungen beruhenden Weise mitgewirkt habe (Urteile des BFH IV 99/58 U vom 9. Juli 1959, BFH 69, 175, BStBl III 1959, 329; IV 165/60 U vom 8. März 1962, BFH 74, 584, BStBl III 1962, 217; Beschluß des Bundesverfassungsgerichts 1 BvL 23/57, 1 BvL 34/57 vom 14. April 1959, BStBl I 1959, 204). Im Streitfall sei das behauptete Arbeitsverhältnis nicht eindeutig durchgeführt worden. Zwar seien monatlich Beträge annähernd regelmäßig auf das Konto 13100 entrichtet worden. Jedoch sei Inhaber des Kontos der Steuerpflichtige gewesen, der seiner Ehefrau der Bank gegenüber das Mitverfügungsrecht eingeräumt habe, so daß beide Ehegatten über das Konto hätten verfügen können. Eine eindeutige Trennung der Vermögensverhältnisse der Ehegatten, wie sie für die Durchführung eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses und dessen steuerliche Anerkennung Voraussetzung sei, sei damit - was das Arbeitsverhältnis betreffe - nicht erfolgt. Zur Regelmäßigkeit der Zahlung müsse die eindeutige und alleinige Verfügungsmacht der Ehefrau über die gezahlten Beträge hinzukommen.

Die laufende Buchführung lasse keine Gehaltszahlungen an die Ehefrau erkennen; erst durch rückwirkende Umbuchung als Privatentnahmen des Steuerpflichtigen gebuchter Beträge seien Privatentnahmen als Gehaltszahlungen bezeichnet worden, so daß der Zweck der durch Dauerauftrag bewirkten Zahlungen auf das Konto 13100 für Dritte nicht eindeutig erkennbar gewesen sei.

Auf die vom Steuerpflichtigen angebotenen Beweise könne es nicht ankommen, da auch bei Unterstellung der in das Wissen der Zeugen gestellten Tatsachen als gegeben nur das Bestehen einer arbeitsrechtlichen Vereinbarung bewiesen sei, nicht aber ihre tatsächliche Durchführung, für deren Feststellung es an der eindeutigen Zahlung eines Gehalts an die Ehefrau fehle.

Hiergegen richtet sich die als Revision zu behandelnde Rb., zu deren Begründung der Steuerpflichtige folgendes vortragen läßt:

Entgegen der Auffassung des FG könne die Versagung der steuerlichen Anerkennung des Arbeitsverhältnisses nicht darauf gestützt werden, daß die Ehefrau des Steuerpflichtigen nicht das alleinige Verfügungsrecht über das Konto 13100 gehabt habe. Denn auch das alleinige Verfügungsrecht hätte die Anerkennung nicht besser bewirken können. Die Erhebung der angebotenen Beweise würde - in Übereinstimmung mit der eidesstattlichen Versicherung - ergeben haben, daß beide Eheleute über das Konto hätten verfügen und somit die Ehefrau die ihr überwiesenen Gehaltsbezüge jederzeit hätte in Anspruch nehmen können. Demgegenüber könne es auch auf die buchmäßige Behandlung der Gehaltszahlungen nicht ankommen. Es sei jedoch - zumindest für das Jahr 1957 - ein Lohnkonto für die Ehefrau geführt und Lohnsteuer berechnet, einbehalten und abgeführt worden.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision ist nicht begründet.

1. Soweit das FA in den früher zwischen den Beteiligten an Amtsstelle geführten Verhandlungen die Anerkennung eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses dem Grunde nach abgelehnt hat, ist diese seine Rechtsauffassung durch die zwischenzeitliche Entwicklung der Rechtsprechung überholt. Dem hat auch die angefochtene Entscheidung Rechnung getragen. Wie auch der Steuerpflichtige ausweislich seiner Revisionsbegründungsschrift nicht verkennt, beruht die angefochtene Entscheidung nicht auf der Nichtanerkennung eines von den Ehegatten ernstlich gewollten Arbeitsverhältnisses, sondern auf der Verneinung seiner eindeutigen Durchführung. Soweit das FG deshalb von einer Erhebung der angebotenen Beweise und von einer besonderen Würdigung der eidesstattlichen Erklärung der Ehegatten abgesehen hat, liegt in seinem Verfahren keine Verletzung von Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Es hat das vom Steuerpflichtigen in das Wissen der Zeugen gestellte Bestehen eines ernstgemeinten Arbeitsverhältnisses als gegeben unterstellt, so daß es einer Beweiserhebung insoweit nicht bedurfte. Ob die Nichterhebung eines angebotenen Beweises gegen das Gebot der Sachaufklärung (§ 243 Abs. 1 AO a. F., § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) verstößt, entscheidet sich von Fall zu Fall in Ansehung des Streitgegenstandes und der Erheblichkeit des Beweises für die Feststellung des ihn bestimmenden Sachverhalts (BFH-Urteile IV 299/58 U vom 18. August 1960, BFH 71, 545, BStBl III 1960, 451; V 31/61 U vom 10. August 1961, BFH 73, 717, BStBl III 1961, 526).

2. Was die tatsächliche Durchführung des Arbeitsverhältnisses betrifft, so hat der BFH im Urteil IV 98/63 S vom 5. Dezember 1963 (BFH 78, 335, BStBl III 1964, 131) ausgeführt, daß ein Ehegatten-Arbeitsverhältnis steuerlich in der Regel nur dann anerkannt werden kann, wenn die vereinbarte Arbeitsvergütung dem mitarbeitenden Ehegatten jeweils zum üblichen Zahlungszeitpunkt auch tatsächlich ausgezahlt wird. Eine vereinbarte Monatsvergütung muß somit auch tatsächlich monatlich geleistet werden. Eine solche Leistung liegt nicht vor, wenn die Zahlung in einer Weise erfolgt, auf die sich ein dem Betriebsinhaber fremder Arbeitnehmer nicht einlassen würde, sei es, daß die zur Auszahlung gelangenden Beträge in ihrer Höhe variieren, daß die Zahlung in unregelmäßigen Zeitabständen erfolgt oder daß die gezahlten Beträge dem Betriebsinhaber alsbald darlehnsweise wieder überlassen werden (BFH-Urteile IV 73/64 vom 16. Juli 1964, Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Einkommensteuergesetz, § 26 a, Rechtsspruch 102; IV 138/64 vom 6. August 1964, StRK, Einkommensteuergesetz, § 26 a, Rechtsspruch 104; I 166/63 vom 2. November 1965, StRK, Einkommensteuergesetz, § 26 a, Rechtsspruch 110). Dagegen kommt es auf die Stellung des mitarbeitenden Ehegatten im Betrieb und darauf, daß - durch die frühere Rechtsauffassung bedingt - Lohnsteuer nicht einbehalten und abgeführt wurde, nicht an (BFH-Urteil I 393/62 vom 25. November 1964, StRK, Einkommensteuergesetz, § 26 a, Rechtsspruch 105).

Die auch vom FG zutreffend verlangte klare Trennung der sich für die Ehegatten aus der Ehe als Wirtschaftsgemeinschaft ergebenden Einkommens- und Vermögensverhältnisse von den sich aus dem Arbeitsvertrag ergebenden Rechtsbeziehungen ist Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung eines Ehegatten-Arbeitsverhältnisses. An ihr fehlt es im Streitfalle. Dem Steuerpflichtigen kann nicht gefolgt werden, wenn er meint, daß mit der Überweisung der monatlichen Bezüge seiner Ehefrau auf ein beiden Ehegatten gleichermaßen zugängliches, auf den Namen des Steuerpflichtigen lautendes Konto eine solche Trennung gegeben und ein ausschließliches Verfügungsrecht seiner Ehefrau über ihre Bezüge begründet worden sei. Vielmehr konnte durch die Verfügungsberechtigung des Steuerpflichtigen ohne Mitwirkung der Ehefrau und selbst gegen ihren Willen das auf das Konto überwiesene Geld in den Betrieb zurücküberführt werden. Trotz der Behandlung der Arbeitsvergütung als Privatentnahmen des Steuerpflichtigen und trotz Kenntnis der Buchhaltung des Betriebes und der Bank vom Charakter dieser Privatentnahmen als Arbeitsvergütung der Ehefrau ist durch das Mitverfügungsrecht des Steuerpflichtigen über das Konto eine Situation geschaffen worden, mit der sich ein dem Steuerpflichtigen fremder Arbeitnehmer niemals einverstanden erklärt haben würde. Danach kam es auch auf die insoweit in das Wissen der benannten Zeugen gestellten Umstände (Unterrichtung der Buchhaltung des Betriebes und der Bank über den Verwendungszweck der dem Konto 13100 zugeführten Privatentnahmen) nicht an.

Fundstellen