Stefan Schönwald

Der Liquidationserlös ist beim Gesellschafter aufzuteilen in steuerpflichtige Kapitalerträge[1] und Kapitalrückflüsse, die keine Kapitalerträge darstellen.

Steuerpflichtig sind alle Bezüge im Rahmen des Liquidationsverfahrens mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital aus dem steuerlichen Einlagekonto sowie von Leistungen aus dem steuerlichen Einlagekonto i. S. d. § 27 KStG. Bei der Rückzahlung von Nennkapital sowie bei Leistungen, bei denen das steuerliche Einlagekonto als verwendet gilt, handelt es sich lediglich um Kapitalrückzahlungen.

Soweit ein Sonderausweis vermindert wurde, liegen beim Anteilseigner Bezüge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG vor. In Höhe des Teils des Nennkapitals, der den Sonderausweis übersteigt, liegt eine Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto vor.

Ist kein Sonderausweis vorhanden, ist der gesamte Betrag des eingezahlten Nennkapitals dem steuerlichen Einlagekonto gutzuschreiben.[2]

Die Rückzahlung des Nennkapitals ist vom Bestand des steuerlichen Einlagekontos abzuziehen.[3] Der Anteilseigner erhält eine Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto. Hinsichtlich der Besteuerung auf der Seite des Anteilseigners ist zu unterscheiden, ob es sich dabei um eine natürliche Person oder um eine Kapitalgesellschaft handelt.

Natürliche Person als Anteilseigner/Beteiligung im Privatvermögen

Der Liquidationserlös ist beim Anteilseigner aufzuteilen in

  • Rückzahlungen von Nennkapital ohne Sonderausweis gem. § 28 Abs. 2 Satz 2 KStG und von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagekonto i. S. d. § 27 KStG sowie
  • steuerpflichtige Einnahmen aus Kapitalvermögen.

Auch die Rückzahlung des Nennkapitals gilt als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Bezügen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG führt, soweit der Sonderausweis zu mindern ist. Die steuerpflichtigen Kapitalerträge unterliegen grundsätzlich dem Kapitalertragsteuerabzug i. H. v. 25 % (Abgeltungsteuer). In Fällen des § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG kommt das Teileinkünfteverfahren zur Anwendung, d. h. die Bezüge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG sind zu 40 % steuerbefreit.[4]

 
Praxis-Beispiel

Liquidation einer GmbH

A ist an der X-GmbH (Stammkapital: 100.000 EUR) mit 500 EUR (= 0,5 %) beteiligt. Eine Stammkapitalerhöhung von ursprünglich 80.000 EUR auf 100.000 EUR wurde aus der Umwandlung von Rücklagen finanziert. Dabei wurden jeweils zur Hälfte Rücklagen aus dem steuerlichen Einlagekonto und sonstige Rücklagen umgewandelt. In Höhe des aus den sonstigen Rücklagen umgewandelten Stammkapitals wurde ein Sonderausweis i. S. d. § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG gebildet.

Die X-GmbH wird nunmehr liquidiert. A erhält einen Liquidationserlös von 750 EUR, der sich wie folgt zusammensetzt:

 
Rückzahlung aus dem Stammkapital 500 EUR
davon aus dem Sonderausweis (§ 28 Abs. 2 KStG) 50 EUR
Rückzahlung sonstiger Rücklagen 250 EUR

Es handelt sich um Anteile außerhalb des § 17 Abs. 1 EStG (s. u.). Soweit Stammkapital zurückgezahlt wird, liegen keine Einnahmen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG vor. Allerdings gilt die Rückzahlung des Stammkapitals insoweit als Gewinnausschüttung, als der Sonderausweis zu mindern ist. Somit ergeben sich folgende steuerpflichtige Einnahmen:

 
Einnahmen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 50 EUR
Einnahmen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG 250 EUR
  300 EUR

Der steuerpflichtige Teil des Liquidationserlöses unterliegt der Abgeltungsteuer i. H. v. 25 %:

300 EUR × 25 % =		 75 EUR

Soweit eine Beteiligung i. S. d. § 17 Abs. 1 EStG (Beteiligung innerhalb der letzten 5 Jahre zu mindestens 1 % unmittelbar oder mittelbar) vorliegt, führt auch die Rückzahlung des Nennkapitals ohne Sonderausweis, die als Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto i. S. d. § 27 KStG gilt, sowie die Rückzahlung der Beträge, für die das Einlagekonto als verwendet gilt, zu Einkünften i. S. d. § 17 Abs. 4 EStG. Auch diese Einnahmen sind zu 40 % steuerbefreit.[5] Den Einnahmen i. H. v. 60 % sind die Anschaffungskosten i. H. v. 60 % gegenüberzustellen.[6] Ergibt sich ein Veräußerungsgewinn, ist ein Freibetrag nach § 17 Abs. 3 EStG zu berücksichtigen. Ein sich ergebender Veräußerungsverlust ist ausgleichsfähig, soweit § 17 Abs. 2 Satz 6 EStG nicht entgegensteht.

Die Einkünfte gem. § 17 Abs. 4 EStG sind in dem Zeitraum zu erfassen, in dem die Liquidation abgeschlossen wurde und der Anspruch auf Auszahlung des Liquidationsguthabens entsteht. I. d. R. ist dies auch der Zeitraum, in dem das Liquidationsschlussvermögen ausgekehrt wird.[7]

 
Praxis-Beispiel

Liquidation einer GmbH

A ist mit einem Anteil von 25.000 EUR (50 %) am Stammkapital der X-GmbH beteiligt. Die Anschaffungskosten seiner Anteile betrugen 30.000 EUR. Die X-GmbH wird liquidiert. Nach Abschluss der Liquidation erhält A einen Liquidationserlös von 80.000 EUR. Dieser setzt sich wie folgt zusammen:

 
Rückzahlung Stammkapital 25.000 EUR
Rückzahlung Einlagekonto 20.000 EUR
Rückzahlung sonstiger Rücklagen 35.000 EUR

Ein Sonderausweis gem. § 28 Abs. 2 Satz 2 KStG besteht nicht.

Soweit sonstige Rücklagen zurückgezahlt werden, handelt es sich um Einnahmen i....

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